Cours: Droit fiscal

Présentation du droit fiscal

§1. Un droit exorbitant

                Les rapports entre l’administration fiscale et le contribuable ne sont pas des rapports de même nature que ceux qui peuvent exister entre particuliers. Le caractère exorbitant va se manifester de deux manières : dans la manière de prélever l’impôt, et dans le contrôle de la fiscalité du contribuable.
                C’est une matière plutôt rattachée au droit public. Le contentieux est partagé entre les deux ordres de juridiction. Suivant le type d’impôt un juge différent sera compétent.
                Ce droit est accompagné de garanties. Cela permet de compenser et de limiter les pouvoirs de l’administration.
                Question problématique : l’égalité des citoyens devant l’impôt. Ou encore égalité devant les charges publiques. La jurisprudence est abondante en cette matière, surtout de la part du Conseil Constitutionnel. (Cf. Desnoyers et Chorques : pas de ≠ entre les résidents ou non résidents d’un île en matière fiscale).

§2. Une matière au cœur des questions de sociétés

                La fiscalité est une question sensible. Elle peut être vécue par les contribuables par un sentiment de confiscation. Une des réponses qui avaient été faites était le bouclier fiscal. Ce bouclier a pourtant été supprimé.
                L’ISF est le plus contesté. Il a fait l’objet de nombreuses discussions, réformes.
                Autre débat : les niches fiscales. En effet ®pertes de ressources pour l’État ®certains ne participent pas à la contribution commune parce qu’ils bénéficient d’allègements fiscaux. C’est un problème de justice fiscale.
                Discussions sur les méthodes d’imposition : par ex. pour les impôts locaux, l’utilisation de base cadastrale qui sont dépassées. Autre critique : une même assiette peut faire l’objet de plusieurs impositions. En tant que propriétaire d’un bien immobilier, on peut payer la taxe foncière, et aussi la taxe d’habitation, mais également l’ISF.
                Par ailleurs c’est également lié à la concurrence, puisque les entreprises pour être en concurrence doivent avoir une fiscalité équivalente. C’est l’enjeu du dumping fiscal sur les entreprises, avec un enjeu au niveau de la concurrence européenne.
                A quoi sert l’impôt ? Il y a une fonction  financière, mais également une fonction économique, interventionniste de l’impôt, car il va orienter les comportements des contribuables, ce qui pose un certain nombre de questions.

§3. Une matière au cœur du pouvoir politique

                Pour certains impôts il y a une concurrence au niveau de l’UE. De plus le droit de l’UE peut encadrer l’exercice du pouvoir fiscal. Première remarque sur la concurrence entre États de l’UE : tout d’abord, pour certains impôts, notamment l’ISF, il n’y a pas d’enjeu généralement. Le véritable débat est celui pour les entreprises. Il doit y avoir une certaine concurrence fiscale entre les États. Elle se traduit par une politique du « moins disant fiscal ».
                En Pologne l’impôt sur les sociétés est de 19%, à Chypre de 10%, en Irlande de 12,5%. Les États ont tous baissé leurs taux. Ils souhaitent attirer des entreprises.
                Il y a deux enjeux pour un États : conserver les entreprises sur le territoire (création d’activité, d’emploi), mais aussi maintenir les recettes fiscales. Conséquence : les États vont baisser l’impôt sur les sociétés. Ils vont essayer de préserver les assiettes fiscales les plus mobiles. Ils le feront plus peser sur ceux qui sont moins mobiles, notamment les particuliers.

                Le droit de l’UE encadre d’une certaine manière l’exercice du pouvoir fiscal. L’UE exerce déjà une contrainte à travers l’encadrement des déficits. Deux moyens d’action : comprimer la dépense, augmenter la ressource (imposition + prélèvements obligatoires).
                Le droit de l’UE joue également au regard des libertés communautaires, notamment de circulation. La libre circulation des marchandises. Le droit de l’UE interdit au droit fiscal d’utiliser certains outils qui portent atteinte à la libre circulation des marchandises (taxe d’équivalence) ou à la concurrence (aides d’États).

§4. Une matière technique

                Il faut faire une distinction entre
-              L’assiette (ce sur quoi est assis l’impôt) : sur une dépense, un patrimoine, un revenu.
-              La liquidation de l’impôt. On va appliquer différentes règles, différents mécanismes fiscaux. Pour l’impôt sur le revenu, on va additionner différents revenus, puis on peut avoir des réductions d’impôts.
-              Le recouvrement. Transfert de la somme due dans les caisses d’une personne publique.
                La complexité vient du fait qu’on est dans un système fiscal où il n’y a pas qu’un impôt mais toute une série d’imposition qui peut intervenir.
               
                Les impôts n’agissent pas de manière isolée. Ils sont pris en compte dans un ensemble. La réforme de juillet 2011 sur le bouclier fiscal montre qu’on a raisonné globalement, finalement cette forte imposition s’est faite en supprimant le bouclier fiscal, en diminuant l’ISF, en augmentant les impôts sur les grosses successions, et qui était sur un même type de contribuables.

      Les systèmes fiscaux sont des constellations dont les impôts les étoiles. Maurice du Verger.

Aperçu historique

§1. L’exercice du pouvoir fiscal dans le temps

                Le pouvoir fiscal en tant qu’expression d’un pouvoir régalien. Il s’exprime dans le cadre du pouvoir exorbitant donné à l’État de lever l’impôt, qui est une prérogative caractéristique de puissance publique (autre exemple : expropriation pour utilité publique).
                C’est un pouvoir organisé et encadré. Dans le cadre de ce pouvoir une donnée importante c’est la distinction entre le consentement à l’impôt et le consentement de l’impôt.
v Consentement à l’impôt : mesure sociologique,  traduit le degré de l’acceptation d’un individu face au prélèvement fiscal. Elle est variable.
                Généralement celui qui est le moins accepté c’est l’impôt direct. L’impôt indirect est moins critiqué, par exemple la TVA. Il a pu y avoir des révoltes quant à l’impôt, p. ex. pour l’impôt nécessaire au droit de vote.
                Poujadisme : mouvement pendant la révolution française, en guerre contre l’impôt.

v           Consentement de l’impôt : forme extériorisée de l’acceptation de l’impôt, autorisation de lever l’impôt, qu’on va trouver dans le cadre juridique.

§2. L’évolution du système fiscal dans le temps

I. L’exercice du pouvoir fiscal sous l’ancien régime
                L’impôt pèse avant tout sur le tiers-état. Les États généraux qui doivent consentir à l’impôt ne vont pas être réunis. Le souverain va se passer du consentement de l’impôt. Pendant la période prérévolutionnaire, les finances seront critiques. Le souverain va tenter de convoquer alors les états-généraux pour tenter de créer une nouvelle imposition.
                Le consentement de l’impôt était à l’époque théorique, alors que dans d’autres pays c’était différent. Ça a généré une situation d’absolutisme.
II. L’exercice du pouvoir fiscal à partir de la révolution jusqu’à la 1èreguerre mondiale
Présence du consentement de l’impôt (art. 14 de la DDHC). On va le retrouver dans toutes les constitutions qui vont se succéder, p. ex. dans la Charte de 1814 on retrouve différents articles où il faut le consentement des chambres pour lever l’impôt. On le retrouve dans la Charte constitutionnelle de 1830. Ordre exemple : l’ordonnance de 1959, son article 4 énonce qu’il faut aussi un consentement. Dans la LOLF de 2001, c’est moins explicite. On se contente de dire qu’elle autorise pour l’année le prélèvement de l’impôt. Chaque année le Parlement vote la levée de l’impôt.

Séance 2. Mercredi 8 février 2012
a) Logique d’ensemble
                La fiscalité se construit en réaction à la fiscalité de l’ancien régime. On veut mettre fin aux inégalités fiscales en mettant en place des impôts proportionnels, uniformes.
                De plus on souhaite supprimer la fiscalité indirecte, marque de l’ancien régime.
b) La fiscalité directe
                -              La contribution foncière
                -              La contribution mobilière
                -              La patente
                -              Impôt sur les portes et fenêtres
                Ce qui caractérise ces quatre impôts : l’assiette des impôts est établie de manière forfaitaire. On veut s’appuyer sur des signes extérieurs (notamment portes et fenêtres). On voit que les taux d’imposition sont proportionnels. Par ailleurs on met en place des agents publics chargés du recouvrement.

                Mais il y a eu des problèmes de rendement, et il a fallu remettre en place la fiscalité indirecte. A ensuite germé l’idée que l’impôt pourrait être progressif. Ce sera mis en place au début du 20ème siècle.
b) La fiscalité indirecte
                Elle a été supprimée, notamment la gabelle (impôt sur le sel). Le seul qui va rester c’est les droits d’enregistrement qui garantissent la propriété. Il s’est maintenu car le droit d’enregistrement garantit la propriété.
                Autre raison : on pouvait voir dans ces impôts une entrave à la libre circulation des marchandises, par le biais des impôts indirects.
                Rapidement ces impôts vont être rétablis, pour des questions d’ordre financières. Dès 1795 on voit la réapparition d’un certain nombre d’impôts, des droits d’octroi, des impôts sur les tabacs, les cartes à jouer, sur les impôts, sur le sel.
               
III. Le système fiscal depuis la 1ère guerre mondiale
                La première guerre mondiale constitue un tournant dans le système fiscal, parce qu’on voit d’une  part le développement des impôts synthétiques par opposition aux impôts analytiques.
                Les impôts synthétiques permettent d’appréhender un ensemble donné, p. ex. l’impôt sur le revenu, qui va apparaître après la 1ère guerre mondiale, il impose tous les types de revenus d’une personne, là où par le passé où il y aurait des impôts spécifiques pour chaque type de revenu.
                Autre exemple : la taxe sur la valeur ajoutée. On voit des prémisses à cette période. Il y aura d’autres développements plus précis de ces impôts mais dans d’autres chapitres.

                Autre remarque : à partir de la 1ère guerre mondiale, se met en place l’idée d’impôt progressif, notamment à travers l’impôt sur le revenu. Cela signifie que le taux d’imposition va varier sur l’assiette. La TVA est un impôt proportionnel, on applique un pourcentage de 19,6%, alors que l’impôt progressif se fera par tranche et le pourcentage sera modifié, mais par sur la même part de revenu.
               




Chapitre 1. Éléments de qualification


Section 1. Impôts et impositions de toutes natures

§1. La référence traditionnelle constituée par la notion d’impôt

Il s’agit de la manière dont la doctrine définit l’impôt.
Définition traditionnelle: l’impôt est un prélèvement pécuniaire effectué par voie d’autorité, à titre définitif, sans contrepartie, en vue d’assurer essentiellement la couverture des charges publiques.
Cette citation est inspirée de celle de Gaston Jèze : au lieu d’employer le terme « prélèvement » il utilise le mot « prestation ». De plus pour Jèze la finalité de l’impôt c’est d’assurer la couverture des charges publiques, uniquement, et non pas « essentiellement ».
En effet, aujourd’hui on admet que l’impôt a également une dimension interventionniste.
I. Prélèvement pécuniaire
                On impose une partie de la richesse. Il a un caractère pécuniaire. C’est une somme en argent. Il faut savoir que notamment sous l’ancien régime on avait des paiements en nature, p. ex. la corvée : il fallait donner un certain nombre de journées de travail. Autre exemple : la dime, qui supposait de donner une partie de la récolte. L’impôt en nature s’explique par les échanges économiques, c’était un meilleur moyen de paiement à l’époque.
                Aujourd’hui il est possible de payer les impôts, dans des circonstances exceptionnelles, art. 1716 bis du CGI, qui permet de réaliser un compromis : la personne peut payer p. ex. sous forme d’œuvres d’art, afin que l’État puisse récupérer des collections importantes. Ça a un intérêt public culturel.
II. Prélèvement effectué par voie d’autorité
                L’impôt marque la manifestation de la souveraineté de l’État. On le voit à travers son caractère unilatéral. On le voit aussi par le caractère obligatoire de l’impôt. Du coup, puisqu’il est obligatoire, on comprend aussi que le fait de ne pas utiliser les services publics ne dispense pas du paiement de l’impôt. C’est unilatéral, et obligatoire.
                Si l’administration fiscale va adresser au contribuable son avis d’imposition, le contribuable joue pour autant un rôle, notamment, de deux manières par rapport à l’impôt. Le premier : dans certains cas il va chercher à bénéficier d’une réduction de l’impôt, il va faire une demande pour bénéficier d’une exonération.
                L’optimisation fiscale : on cherche à diminuer son impôt, ça amène le contribuable à faire des choix entre plusieurs options pour voir laquelle lui permet de réduire le plus son impôt.
                Il existe donc de contrôles et de moyens d’investigation qui marque cette autorité et les prérogatives de puissance publique.
III. Prélèvement effectué sans contrepartie et à titre définitif
                Ça permet de comparer l’impôt à d’autres ressources, p. ex. l’emprunt. En effet par l’emprunt, l’État doit rembourser.
                Absence de contrepartie : on retrouve le principe d’universalité budgétaire. L’impôt n’est pas prélevé pour financer une activité donnée, il finance n’importe quel type de dépense, donc il n’y a d’affectation d’une ressource à une dépense. Principe de non affectation des ressources aux dépenses. Cela n’empêche pas qu’il y ait certains impôts affectés, p. ex. à un établissement public, à un service public, ou encore à la sécurité sociale.
                2ndecomposante : il n’y a pas de contrepartie déterminée, il n’y a pas de lien entre l’accès au service public et le fait de payer l’impôt.
IV. Prélèvement effectué pour financer essentiellement les charges publiques (simple mention)
                L’impôt va permettre la dépense publique. Il est associé à des bénéficiaires qui sont des personnes publiques. Puis il y a l’idée aussi que l’impôt est un instrument de politique économique. C’est ce qu’on appelle la fonction interventionniste, non développé à l’époque de Gaston Jèze. On ne pouvait pas séparer l’impôt du financement des charges publiques.

§2. La référence constitutionnelle constituée par la notion d’imposition de toute nature

                Cette notion va couvrir une partie des formes d’imposition. Elle va surtout concerner l’impôt et les taxes fiscales.
                Cette notion d’imposition de toute nature est indépendante de la notion des « prélèvements obligatoires » développée par l’OCDE pour décrire la pression fiscale.
                Enjeu de l’imposition de toute nature, lié à l’article 32 Const. qui donne la compétence au législateur.
I. Dans la Constitution
Article 34 : la loi fixe les règles concernant : […] l’assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures, le régime d’émission de la monnaie.
                On doit cette notion à un juriste, Devaux, qui considérait que la notion d’impôt était trop limitée. Il fallait essayer de recouvrer toutes les impositions dans l’article 34. Les impositions de toutes natures devaient passer par :
-              approche négative : elle vise toutes les obligations de payer (une somme d’argent) qui ne résultent ni d’une obligation contractuelle ni du code civil, ni du code de commerce, ni du code pénal.
-              approche positive : c’est de récupérer toutes les autres obligations qui n’entrent pas dans l’approche négative.

                L’enjeu, c’est l’article 34, la compétence du législateur, invocable devant le Conseil Constitutionnel, et devant le juge administratif.
               
                On retrouve également cette disposition dans la loi organique, art. 2 et art. 4 de l’ordonnance de 1959 de la LOLF, mais également dans les articles 2 et 3 de la LOLF de 2001, qui montre que c’est l’expression qui est utilisée. L’originalité c’est de supprimer la référence aux taxes parafiscales.
                Est-ce que le Conseil Constitutionnel a fixé les critères de l’imposition de toute nature ?
Décision CGC, 1990, qui affirme que la CGC est une imposition de toute nature.
Décision du 14 janv. 1983, considérant 4, le Conseil Constitutionnel se contente d’affirmer le rattachement à l’article 34, il n’explique pas pourquoi.
                Dans les jurisprudences du CE, la question peut se poser, et il n’y a toujours pas d’explications.

Section 2. Les autres types de prélèvements

§1. Les taxes fiscales

I. .Les caractéristiques des taxes fiscales
                Elles font partie des impositions de toute nature. C’est le législateur qui peut les créer. Les contentieux se situent devant le CE. Il y a une question qui revient, celle tirée de la compétence.
Exemple : CE 25 avril 2007, société Free. Dans cette affaire le pouvoir règlementaire avait crée une redevance. Le CE procède à une analyse du texte règlementaire. Le gouvernement essaie de créer une redevance. Or au contentieux, les demandeurs invoquent l’incompétence du pouvoir règlementaire car c’était une taxe. Le CE analyse la redevance et explique que ce n’est pas une redevance pour services rendus mais a la nature d’une taxe dont l’autorité règlementaire n’a pas compétence pour fixer les taux en vertu de l’art. 34 Const.
Il y a des impôts, cependant, qui ont le nom de « taxe », p. ex. la taxe foncière est un impôt. Exemple de taxe : la TOM, taxe sur les ordures ménagères.

Taxe – définition : prélèvement pécuniaire sur le bénéficiaire d’un avantage particulier qui lui a été procuré à l’occasion du fonctionnement d’un service public.

Taxe – distinction : on doit la dissocier des impôts et des redevances. C’est un système mixte, hybride. Par rapport aux impôts, il y a des éléments communs. On est dans une logique unilatérale aussi dans la taxe. Mais finalement la taxe est perçue à l’occasion d’un service. Elle est en quelque sorte « une forme de contrepartie d’un service ».
Mais il faut distinguer la taxe de la redevance ou rémunération pour service rendu, qui est complètement liée à l’utilisation d’un service.  La taxe relève du pouvoir législatif, la redevance du pouvoir règlementaire.
La taxe, si elle est liée à l’utilisation du service, on n’exige pas une utilisation effective du service, mais que la personne soit susceptible d’utiliser le service.
2ème élément de dissociation entre la taxe et la redevance, liée à l’idée de contrepartie : on paie une taxe parce qu’on est susceptible d’utiliser un service. Les exigences entre le montant de la taxe et la contrepartie, il n’y a pas de lien rigoureux, puisqu’on n’exige pas pour la taxe que le montant de la taxe corresponde au coût du service rendu. Il faut qu’il y ait un lien, mais il y a une souplesse entre le coût de la taxe et le coût que représente le service. En revanche pour la redevance, c’est bien plus rigoureux.

II. Taxes parafiscales

On les trouve dans l’ordonnance de 1959.
Définition : la taxe parafiscale était considérée comme un prélèvement opéré dans un but économique et social au profit de certaines personnes publiques et privées, et est associée à des prélèvements à buts économique et social. L’originalité de la taxe parafiscale, c’est qu’elle est entre deux : la taxe parafiscale est créée par le pouvoir règlementaire, qui met en place ce dispositif. Mais sous l’ordonnance de 1959, si le pouvoir règlementaire pouvait créer les taxes parafiscales, il fallait ensuite que le législateur intervienne pour autoriser le maintien de la taxe parafiscale, art. 4 de l’ordonnance de 1959.
La taxe parafiscale est donc un système mixte. On avait alors à l’époque toute une liste de taxes parafiscales qui pouvaient être maintenues.
Ce dispositif hybride dans la LOLF de 2001, a été supprimé, et toutes les taxes parafiscales ont été transformées à partir de 2005 (entrée en vigueur de la LOLF de 2001) en taxes fiscales : le législateur est venu fixer leur régime.
                Parmi elles il y en a une qui assez intéressante, qui concerne la redevance télévision. Sur cette redevance télévision, il y a eu beaucoup de discussions, et en 1960 le Conseil Constitutionnel s’est prononcé sur la qualification de la redevance télévision et a jugée qu’elle constituait une taxe parafiscale. À l’époque, la décision a été critiquée. La redevance télévision aurait pu être qualifiée de taxe fiscale.
Peut être c’est le fait d’un manque d’indépendance, et en la qualifiant de taxe parafiscale de laisser la maitrise au gouvernement. Cette redevance télévision a été transformée lors de l’abrogation des taxes parafiscales en 2004, et elle s’appelle maintenant contribution à l’audiovisuel public.

§.2 Les redevances pour service rendu

                Il y a un courant, la valorisation des biens publics.
I. Les critères de qualification
Compétence :
La compétence de la redevance relève du pouvoir règlementaire pour les créer. Autre élément original : la LOLF de 2001 comporte des dispositions sur ces redevances, et prévoit notamment un système de création par décret en Conseil d’État, mais il faudra une ratification ultérieure en loi de finance. Ça ressemble donc beaucoup aux taxes parafiscales.
                Exemple : dans la loi de finances rectificative du 7 juin 2010, art. 10. Par rapport à une redevance de 2008.

Définition de la redevance : somme versée par les usagers d’un service public ou d’un ouvrage public à l’occasion de l’utilisation de ces derniers.
                - \\ à l’impôt : La redevance a un caractère non obligatoire, on la paie parce qu’on bénéficie d’un service. Elle nécessite une contrepartie.
                - \\ à la taxe : Elle est liée à l’utilisation effective d’un service. De plus on va apprécier de manière plus rigoureuse la contrepartie à travers la notion d’équivalence financière.

Conditions de validité d’une redevance :
                ® Il faut qu’il y ait un service rendu.

èCE, 18 janv. 1985, D’Antin de Vaillac. Ça signifie qu’il doit y avoir effectivement l’utilisation d’un service, mais on doit aussi considérer que la redevance doit concerner tous ceux qui utilisent le service. Dans l’affaire de 1985, on était dans un dispositif, où pour financer une mission de lutte contre les incendies de forêt, on avait crée une redevance, qui n’était pas payée par tous les bénéficiaires mais toute la population bénéficiait de ce service, or seul les propriétaires sylviculteurs devaient payer.  Ils ont fait valoir qu’il n’y avait pas de corrélation entre le fait de payer et de profiter du service.

                ® Il doit y avoir une équivalence entre la somme demandée, par ailleurs, et les prestations fournies.

Ces deux composantes ont donné lieu à un certain nombre de jurisprudences.

II. L’appréciation de l’équivalence, relative à la contrepartie financière

                Trois éléments : l’exigence d’équivalence, l’appréciation de l’équivalence, jurisprudence atypique qui ne concerne pas toutes les redevances.
A) L’exigence d’équivalence
1) La référence à une contrepartie
èCE Ass. 21 nov. 1958, syndic. National des transports aériens.
                Le CE fait référence à la notion de « couverture des charges d’un service public », aux frais d’établissement, frais d’entretien, pour montrer que la redevance constitue la contrepartie de ces différentes charges.
CE, 30 juillet 2003, Commune De Saint Paul c/ Mme Carlier :« contrepartie directe dans les prestations fournies par le service ou dans l'utilisation de l'ouvrage ». à formulation classique et plus lisible. 

Séance 3 – mardi 14 février 2012

Le montant de la redevance doit être équivalent au coût du service rendu. Ne doit être ni inférieur ni supérieur à ce coût. => 2 questions liées à la contrepartie :
-Affaire D'Antin de Vaillac, 1985 : un texte était contesté donc demande d'annulation; la redevance exigée servait bien à financer un service général, mais tous ne le payaient pas. Peu payaient mais tous bénéficiaient = distorsion.
-Société Stéphanoise des Eaux et ville de St Étienne, 1996 : la redevance bénéficiait à un budget annexe (eau) mais une partie des ressources était en même temps reversée au budget général (eau + autres). Il y avait un budget annexe qui bénéficiait de la redevance, mais une partie des ressources tirées de la redevance devait être reversée au budget général, finançant tout le budget de la ville.
La redevance doit couvrir les charges du service rendu et elle ne peut couvrir des charges étrangères.
!!! Mais ce principe est parfois écarté par des textes législatifs.

B) L’appréciation de l’équivalence
                Il faut une proportionnalité entre la redevance et les coûts du service. Ça aura pour conséquence des annulations quand le montant de la redevance excède le coût du service.
CE 1997, Commune de Montgeron : à propos des tarifs à un parc de stationnement. Ils ont été annulés car ils excédaient le prix de revient du service.
                Le juge peut faire preuve d’une certaine souplesse. P. ex. à propos de la redevance d’enlèvement des ordures ménagères, il y avait un arrêt du CE de 2008 , Communauté de communes de la Tinée, qui montre que dans les redevances il y en avait qui avait un caractère forfaitaire et d’autres qui étaient plus mixtes.
               
La dernière composante : la possibilité d’intégrer la valeur économique dans le montant de la redevance. Il y aurait un régime bis, avec un champ plus limité. Il y aurait la coexistence de deux logiques : la jurisprudence classique, puis un autre champ, moins connu, qui montre que si normalement la redevance ne doit pas excéder le coût du service, mais elle peut intégrer d’autres choses.
                Enjeu :on va autoriser l’administration de demander des redevances qui vont au dessus du coût du service et qui prennent en compte la valeur économique du service. Cette logique, on en trouve des traces dans un arrêt de 2006, INSEE.
                L’INSEE produit de la statistique. Certaines données sont gratuites, d’autres payantes. C’était à propos de la rediffusion des données de l’INSEE. Il y avait l’idée que les droits qui pouvaient être demandés ne devaient pas conduire l’opérateur à réaliser des profits manifestement disproportionnés. C’est une autre logique que la redevance, on est dans le champ de la propriété intellectuelle, mais on peut l’étudier quand même.
                Arrêt CE Ass. 16 juil. 2007, syndicat national de l’exercice libéral de la médecine à l’hôpital. On voit apparaître une jurisprudence bis qui va se distinguer de la jurisprudence de 1958. Dans cette jurisprudence on autorise l’administration à calculer les tarifs en fonction de la valeur économique d’un service.
                Analyse :
En principe la redevance sert à couvrir les frais du service. Il n’en résulte pas nécessairement que le montant de la redevance ne puisse pas excéder le coût de la prestation fournie.
Le respect de la règle d’équivalence entre la redevance et le coût peut être assuré avec le prix mais en fonction des caractéristiques du service et en prenant la valeur économique de la prestation pour le bénéficiaire.
                à On a trois formes d’encadrement : un tarif qui repose sur des critères objectifs et rationnels, un principe de légalité, et un respect des règles de concurrence. Au vu de ces trois éléments, le juge appréciera la légalité de la redevance. Cette jurisprudence a été réitérée dans un arrêt de 2009. On voit que dans les exemples, les modalités de fixation d’une redevance, dans l’affaire des honoraires perçues par les médecins, mais ça peut être aussi dans d’autres affaires par un pourcentage du chiffre d’affaire réalisé.

§3. Les cotisations sociales

                Elles sont liées au régime de sécurité sociale, qui prendra en charge un certain nombre de risques (vieillesse, accidents du travail, prestations familiales). Un certain nombre de prestation seront versées si on a cotisé. Mais ce lien n’est pas systématique : certaines prestations sont dressées indépendamment des cotisations : les prestations familiales notamment.
                Définition des cotisations sociales (jurisprudence, DC Const. 13 août 1993) :  les cotisations ont un caractère obligatoire. Par ailleurs il fait le lien entre le versement des cotisations et l’ouverture des droits aux prestations et avantages servis par ces régimes.

Comparaison avec d’autres prestations :
                ® Assiette : Les cotisations sont assises sur une assiette plus étroite que l’impôt : elles sont assises sur les revenus professionnels seulement. Cette approche étroite des cotisations est liée à la logique de départ.
                On peut mesurer que la contribution sociale généralisée (CGC), son assiette couvre les revenus professionnels mais également les revenus tirés du patrimoine et les revenus tirés des placements.
                ® Recouvrement : Sur les modalités de recouvrement : les cotisations sociales sont versées par une retenue à la source. L’employeur va prélever les cotisations sociales sur le salaire et va les envoyer à l’URSSAF.
                Le taux est proportionnel dans les cotisations sociales.
                Les contentieux concernant les cotisations sociales relèvent des juridictions judiciaires.

Cotisations sociales (décision 60-10 L du 20 déc. 1960). On considère que les cotisations sociales relèvent de l’art. 34 dans le sens où la loi va déterminer les principes généraux. On ne les met pas dans les impositions de toute nature.
                Le législateur est compétent pour créer des cotisations sociales. Il va fixer des règles d’assiette, des règles de recouvrement. Mais (différence avec les impôts), dans cette décision du 20 déc. 1960, le conseil constitutionnel va considérer que si effectivement l’essentiel du régime est fixé par le législateur, un élément lui échappe : le taux de cotisation. Ça veut dire que le gouvernement fixe les taux de cotisation.
                Dans un arrêt CE, CE Ass. 1996, Urssaf de la Haute-Garonne. Il réserve au législateur la compétence de fixer les éléments de l’assiette, alors que les taux de cotisation relèvent du pouvoir règlementaire.
                La CSG fait partie des impositions de toute nature, mais cette qualification est discutée, car si elle est reconnue par le Conseil Constitutionnel, et également par le CE, une jurisprudence de la CJUE, qui va l’assimiler aux cotisations sociales. Il y a une discussion, et un faux débat, car elles pourraient cohabiter, n’ayant pas les mêmes logiques. Mais il ne faut pas oublier que la CSG a baisser les cotisations sociales, ça explique que la CSG sur un plan fiscal soit en partie déductible, puisqu’on la traite comme de la cotisations sociale sur le calcul de l’impôt sur le revenu. Elle est d’un point de vue fiscal en partie déductible de l’impôt sur le revenu comme le sont les cotisations sociales.

Section 3. L’approche par les prélèvements obligatoires selon l’OCDE

§1. Éléments de définition et limites du concept

I. définition
Définition des prélèvements obligatoires : pas de définition juridique mais économique retenu par l'OCDE : x3 critères. Il n'y a que certains types de prélèvements qui sont pris en compte.
1) La nature des flux : qui doivent correspondre à des versements effectifs.
2) Les destinataires des versements : les administrations publiques et les institutions communautaires
3) Le caractère non volontaire des versements
                Absence de choix du montant et des conditions du versement
Inexistence de contrepartie immédiate. Mais les choses ne sont pas très nettes. Il y a quelques redevances qui sont intégrées, d’autres pas, on a du mal de savoir où se site le champ. C’est la même chose pour les taxes. Il y a une contrepartie, même sans équivalence.

La question des prélèvements obligatoires donne droit à un calcul par rapport au PIB. On mesure par rapport à la valeur ajoutée de l’ensemble des branches de production, et on ajoute les services fournis par les administrations, puis on calcule la part des prélèvements obligatoires. Les taux oscillent en France autours de 40%. En 2009, on était à 42%, en 2010, à 42,5%.
II. Les limites du concept
                En 2002 il y a une montée des prélèvements obligatoires pour combler le déficit. Dans ce concept il faut rappeler qu’il y a plusieurs éléments, on voit bien que ce pourcentage (l’importance des prélèvements obligatoires) alimentent les discours sur la pression fiscale, puisqu’on accentue cet état de fait. C’est un sujet qui fait partie du débat politique. On y associe l’idée que trop de prélèvement tue la richesse. Il y a l’idée aussi que des impositions trop fortes ne favorisent pas la compétitivité des entreprises, parce que certaines entreprises auraient des charges moins importantes.

Les limites intrinsèques : cet indicateur mesure la richesse d’un pays, mais ne mesure pas la qualité de vie, p. ex. la qualité de l’environnement, l’état de santé d’une population. Puis il y a des éléments qui montrent des paradoxes. P. ex. des politiques vont diminuer  les coûts, p. ex. le recours aux médicaments génériques.
                Cette approche simplement économique à travers le PIB est assez réductrice. Suivant le type de financement, on peut avoir recours aux redevances, on sort du champ des prélèvements obligatoires. Dans une vision de financement on peut alors avoir une vision tronquée. Le prélèvement obligatoire n’intègre que certains éléments, il a une approche plus limitée. C’est le débat de l’externalisation des services.

§2. Les niveaux de prélèvements obligatoires

                Répartition par catégorie.  Cf Diapo 1 p 46, il y a des chiffres et des tableaux.

Autres remarques :
Quand il y a une évolution d’un rendement fiscal, il peut être lié à une hausse ou une baisse de la pression fiscale, mais aussi parce qu’on a transféré des ressources vers une autre administration. Quand on regarde l’évolution des revenus fiscaux, on a pu changer les règles d’exonération, des facteurs liés à l’activité (croissance, échanges économiques). C’est un phénomène extérieur.
                La valeur de l’assiette peut être un facteur de changement, p. ex. quand il y a eu le boom immobilier, ça a augmenté le rendement des taxes foncières. Cf. les rapports de la Cour des comptes.

Pause

Chapitre 2. Les fonctions de la fiscalité

                La fiscalité a-t-elle pour finalité de permettre la redistribution des richesses ? On l’imagine plutôt vers ceux qui ont moins (des riches vers les pauvres). Et dans cette question, on se demande comment on mesure la redistribution. Est-ce qu’on regarde ce qu’on perçoit, ce qu’on verse ?
                Est-ce que la redistribution est liée à une imposition plus forte (progressive) ou à un prélèvement presque confiscatoire, et où on obligerait la personne à vendre son patrimoine ?
                Il est difficile de faire un lien entre la redistribution et la finalité d’un impôt.

Section 1. La fonction financière de la fiscalité

§1. Une ressource au service de la dépense

                La ressource fiscale va alimenter les budgets des personnes publiques. Elle va alimenter aussi les discours sur la dépense publique.

§2. L’importance des ressources fiscales

               
pages 6 ®10 environs, diapo 2
                Pour l’État, en prenant le budget général : les recettes fiscales nettes 254 M €, recettes non fiscales : 16, 8 M€

                Importance des ressources fiscales locales : exemples des communes 2010.

Sur un total de 109 M €, on a les quatre taxes (qui sont des impôts), qui représentent 71 M €, puis il y en a d’autres (image 6 powerpoint), la taxe d’enlèvement des ordures ménagères, la TIPP, qui représente plus de 9M €, le produit affecté en partie aux collectivités territoriales.

Section 2. La fonction interventionniste

                C’est un outil d’intervention sur les opérateurs économiques (entreprises, ménages). L’outil fiscal permet d’orienter les comportements. Il faut aussi aborder les questions soulevées par l’interventionnisme.

§1. La fiscalité : outil d’orientation des comportements

Orsini, l’Interventionnisme fiscal, 1995
                C’est le fait d’utiliser un impôt dans un but autre que de percevoir les recettes. Cette définition négative montre que l’impôt ne sert pas qu’à financer les budgets.
                Définition positive  (B. Castagnède) : dans l’interventionnisme fiscal, le législateur met l’impôt au service d’objectifs de politique économique, afin d’inciter les agents à un certain comportement. Il peut alors donner des avantages économiques pour les inciter à certains comportements. Cette approche montre l’intérêt de l’outil fiscal qui permet d’agir en permettant les allègements d’impôts. Dans les éléments d’interventionnisme, on peut privilégier la voie de l’allègement fiscal, qui entraine un allègement de l’impôt. On pourra jouer sur tous les paramètres. Soit ça sera l’assiette fiscale qui sera l’élément d’intervention (on exonérera de l’impôt p. ex. avec certains comportements), soit on va déduire certaines charges : dépenses pour mieux isoler la maison, donc ça entre dans les charges déductibles de l’impôt. Où ça peut intervenir à la fin : l’impôt est calculé, et on fait une déduction.
                Autre voie : qui consiste à alourdir l’impôt. On l’appelle la voie de la sur taxation pour décourager une activité. On considère que c’est un phénomène récent (la fiscalité interventionniste), associé au XXème siècle. Pendant longtemps on pensait que l’impôt devait être neutre.  
                Exemple :tout de même les droits de douane avait une visée protectionniste.
En faveur de la famille : qui permettent de favoriser une politique nataliste, inciter la population à faire des enfants. Prestations familiales + allègements fiscaux, cela peut venir des frais engagés pour la garde d’enfants. Aussi pour les parents isolés, une demie part supplémentaire. Le quotient familial est un moyen de diminuer l’impôt.
                Il peut y avoir parfois des politiques en faveur de l’accès au patrimoine, pour l’acquisition ou la construction de l’habitation principale. Ça permet de réduire les impôts grâce aux intérêts des emprunts.
                Politiques rattachées à la défense de l’environnement : crédit d’impôt pour les mesures sur l’habitation principale qui sont écologiques.
                Pour relancer en 2007 le pouvoir d’achat on a prévu l’exonération des heures supplémentaires.
                Autre : le crédit d’impôt recherche pour les entreprises.

§2. Les questions soulevées par l’interventionnisme

I. L’efficacité et le coût et la lisibilité
A) L’efficacité
                Elle n’est pas facile à mesurer. Observations : sur l’efficacité et sur la subvention, qui serait l’alternative. Elle pose des problèmes de méthodologie. Si on utilise l’outil fiscal, c’est en vue d’atteindre un objectif : obtenir un certain comportement économique ou social, p. ex. réduire les dépenses d’énergie. Comment mesurer la réussite d’un dispositif ? On peut avoir un objectif, qui est la réduction du chômage, qui peut être aussi la réduction d’emploi. Dans ce cas là, pour savoir si un objectif est atteint, est-ce qu’on mesure le résultat par rapport au succès du mécanisme fiscal ? Ex : les dépenses de l’habitation principale. Le fait que plein de personnes utilise cela pour baisser leurs dépenses énergétiques. Le recours à la mesure fiscale : beaucoup de personnes ont suivi le comportement demandé, c’est une mesure possible.
                Ou on peut mesurer par rapport à l’objectif : est-ce que ça a réduit les dépenses d’énergie ?
               
Autre manière d’intervenir : versement d’une subvention, p. ex. pour chaque emploi crée. Ça apparaît dans le budget sous forme de dotation. Cette voie est fortement critiquée : elle est faiblement mobilisateur. Elle développerait une mentalité d’assister.

                Il est difficile d’augmenter les dépenses budgétaires. Par contre la dépense fiscale est plus discrète, c’est un manque à gagner. Ça a favorisé une approche sur la ressource, en minorant la ressource. En terme de gestion, certaines mesures sont plus simples à mettre en œuvre par une réduction fiscale que par un service public qui devrait gérer cela.

Séance 4 – mercredi 15 février 2012
B) Le coût
                Cette question se pose lorsque l’interventionnisme conduit à un allègement fiscal. Vraie difficulté : mesurer le coût.
                À travers la notion de dépenses fiscales on va pouvoir mesurer le coût, en tant que manque à gagner. Il est parcellaire, parce que la notion de dépenses fiscales ne retient pas toutes les formes d’allègements fiscaux, mais seulement certains.
                Dépenses fiscales – un concept étroit.
Dans la dépense fiscale on va moduler la ressource avec des allègements d’impôts. C’est une sorte de manque à gagner pour le budget public.
Extrait du rapport :
C’est dans la mesure que le système est dérogatoire à la norme qu’il peut constituer une dépense fiscale. Mais donc qu’est-ce que la norme ?
                Ça a varié dans le temps : parfois des mesures considérées comme des dépenses fiscales, elles ont finalement cessé d’être considérées comme dérogatoires, donc comme des dépenses fiscales, on appelle ça un déclassement.
                Le coût important des dépenses fiscales : environ 66 M €, avec environ 491 dépenses différentes. Il va falloir trouver des ressources supplémentaires : augmentation de l’impôt ou revenir sur certaines dépenses fiscales.
                Près de 33M€ des dépenses fiscales sont divisées en 17 grandes catégories de dépense (cf. p 23 diapo).
                Recette de l’IR : 33M€
                IS : 2,8 €                         
                ISF : 282 millions €
                TVA : 18 M € (vérifier)

Exemple : le déclassement sur le quotient familial
                En 1981, le QF fait partie des dépenses fiscales. En 1998 on a retiré le coût du QF des dépenses fiscales. En 2006 on a supprimé la demie part supplémentaire à partir du 2ème enfant.
                Parfois certaines mesures dérogatoires ont permis de limiter certaines fraudes en matière fiscales (crédit impôt recherche), qui était une façon de border les choses.
Alors c’est un point sur lequel on dispose de peu d’éléments, car c’est lié à l’approche de la dépense fiscale, qui n’est pas l’interventionnisme. L'interventionnisme fiscal peut conduire à un allègement d'impôt, baisse de la ressource. A l'inverse, s'il y avec la surtaxassions, cela entrainerait une augmentation des ressources de l'Etat.
La difficulté est de mesurer le coût, le seul instrument dont on dispose est celui des « dépenses fiscales » (en tant que manque à gagner pour le budget de la collectivité concernée). La notion de dépenses fiscales ne retient pas toutes les formes d'allègements fiscaux mais seulement certains d'entre eux.

Dépenses fiscales : terme venant des USA et repris par le Conseil des Impôts en France.
C'est un manque à gagner dans la ressource : on va moduler la ressource avec des allègements d'impôts.
« Les dépenses fiscales s'analysent comme … un allègement de leur charge fiscale par rapport à ce qui serait résulté de l'application de la norme ». C'est dans la mesure où un système est dérogatoire à la normequ'il peut constituer une dépense fiscale.

                Toutes les mesures interventionnistes ne peuvent pas rentrer dans le champ des dépenses fiscales (2 conditions => caractère dérogatoire à la norme + allègement fiscal). On a parfois eu des déclassements, des mesures qui à un moment donné ont été considérées comme des dépenses fiscales; et qui, par la suite ont cessé d'être considérées comme telles mais sont devenues la norme. Par ex : le quotient familial : avant DF puis déclassement.

                Le champ a un intérêt car il mesure l'importance du manque à gagner pour les budgets publics. Le rapport des Voies et Moyens a fait souligner l'importance du coût des dépenses fiscales (cf synthèse).
La DF (environ 66 milliards d'euros en 2012) est plus importante que l'IR. Le nombre de mesures est conséquent (491 DF recensées). Concentration: 17 DF représentent à elles-seules plus de 50% du coût total de ces dépenses. RAPPEL : Si on veut trouver de la ressource supplémentaire sans augmenter l'impôt on revient sur des mesures fiscales (crédit d'impôts, abattements, exonérations d'impôts …).

                En plus de l'approche par type de mesures, il existe une approche de la DF par l'impôt. Statistique : rendement de l'IR (59 mds d'euros), la DF sur l'IR: 33/59 milliards d'euros !!! Cela interpelle car peut être qu'il faudrait réfléchir à la construction de l'IR pour en faire un impôt davantage citoyen. C'est moins important pour l'IS : 2,8 milliards d'euros.

C) La lisibilité de la règle fiscale
Actualités : Rapport du Sénateur Marini, juin 2011 (Commission des finances) : constate l'évolution dans le temps des dépenses fiscales // propose une méthode d'encadrement // fait un point sur la question du déclassement (ex : 1981 quotient familial et parts supplémentaires faisaient partie des DF puis déclassement en 1998). Toutes les mesures qui autrefois étaient des DF et qui cessent de l'être à un moment donné représentent un coût important. Ce phénomène de déclassement tend à minorer l'importance de la DF, or la question de la ressource est plus qu'actuelle.
                Dans une approche budgétaire on espère que certaines ressources émaneront de ces DF. Certains ont un point de vue plus nuancé. Ici l'approche de la DF n'est pas totalement interventionniste.

                3èmeproblème : la lisibilité de la règle fiscale. Car à partir du moment où on va inciter les contribuables à adopter des comportements, il va falloir préciser dans le code général des impôts le dispositif. Est-ce que les dépenses en vue de faire des économies d’énergie soient prises en compte : est ce qu’on les fait soi-même, par entreprise, quels matériaux ? Il faut une écriture de la règle fiscale.
Le CE dans son rapport de 2003, qui portait sur la sécurité juridique de toutes les règles de droit, et avait émis des critiques à l’égard des règles fiscales qui constituaient un des meilleurs exemples avec le droit social des mesures particulièrement complexes et qui avaient tendance à se complexifier, de manière croissante, et que cela créait, cela rendait la loi fiscale difficile d’accès, et ça créait une insécurité juridique (approche de l’insécurité juridique).

                Ça a aussi rebondi à travers une décision duConseil Constitutionnel du 28 déc. 2005 qui concernait le plafonnement des avantages fiscaux.C’est une décision qu’on va étudier. Donc la thématique, elle était liée à un impôt plus juste, le gouvernement avait souhaité que les contribuables qui souhaitaient bénéficier d’un allègement fiscal, celui-ci soit plafonné. D’où un dispositif pour plafonner les allègements. Mais le Conseil Constitutionnel va censurer.
                On va analyser les considérants 77 et suivants de la décision. On a un premier considérant 77, qui va faire référence à plusieurs articles de la DDHC (6, 16, 4 et 5), et ce n’est pas si courant. C’est un point à relever. Référence à l’art 6 (égalité devant la loi). Dans son raisonnement il va se référer à d’autres articles pour construire sa démarche.

On peut la résumer en deux points :
-              l’égalité devant la loi interdit une complexité excessive du texte, parce que cette complexité porterait atteinte à l’exercice des droits et libertés et affecterait le droit au recours.
Ensuite le Conseil Constitutionnel va s’appuyer sur le fait que l’égalité suppose une accessibilité du texte.
-              Dans le considérant 78, on va s’intéresser uniquement à la matière fiscale, le Conseil Constitutionnel va faire appel à l’art. 14 de la DDHC, qui dit que les citoyens ont le droit de constater par eux même, de consentir à l’impôt, d’en déterminer la quotité. A partir de cette déclaration le Conseil Constitutionnel va décider que si la loi devient inintelligible, elle va à l’encontre de l’art. 14.
-              Considérant le plus important dans la démarche : 79, 80, qui poursuivent la démarche pour souligner le fait « 78. Considérant qu'en matière fiscale, la loi, lorsqu'elle atteint un niveau de complexité tel qu'elle devient inintelligible pour le citoyen, méconnaît en outre l'article 14 de la Déclaration de 1789, aux termes duquel : " Tous les citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d'en suivre l'emploi, et d'en déterminer la quotité, l'assiette, le recouvrement et la durée », au regard du principe d’égalité devant l’impôt, les fiscalités incitatives est liées à la possibilité effective pour le contribuable d’évaluer le montant de son impôt selon les possibilités ouvertes. Le Conseil Constitutionnel dit que le contribuable doit faire des choix en toute connaissance de cause, et ce ne peut pas être le cas si la loi est trop complexe.
Considérant 80 : la loi peut être sauvée par un motif d’intérêt général suffisant, si jamais elle était trop complexe, on peut déroger à son annulation par un tel motif.

                Dans cette approche une fois que le Conseil Constitutionnel a posé le cadre du principe d’égalité il va commencer à appliquer au système du plafonnement des avantages fiscaux, il va considérer que les dispositions du CGI concernent tous les contribuables, qui doivent évaluer l’incidence de différents choix. La règle fiscale s’adresse à tous.
                Le dispositif est présenté de façon succincte, en rappelant les différents éléments qu’il fallait prendre en compte. Il y avait un certain nombre d’éléments qui devaient ê convertis : conversion, réduction d’impôt, un taux moyen d’imposition pour évaluer la logique d’ensemble, prendre en compte un certain nombre de reprises, un certain nombre d’incitations fiscales.
Il peut y avoir une logique mais aussi plusieurs logiques parallèles, ça montre que le système n’est pas très clair. Sanction du Conseil Constitutionnel, l’appréciation, où on a dans le considérant 84, la réponse du Conseil Constitutionnel, caractère imbriqué, ambigu des dispositions ainsi que les très nombreux renvois, à des dispositions elles mêmes imbriquées, ça serait donc source d’insécurité juridique, de contentieux, de réclamation. Il ne peut que dire que la complexité du dispositif organisé pourrait permettre, mettre une partie des contribuables hors de portée d’effectuer les arbitrages.
                Donc le Conseil Constitutionnel censure comme une atteinte au principe d’égalité.
               
C’est une solution qui montre un point qui peut peser sur la réglementation fiscale, qui est qu’à un moment donné, le législateur qui essaie de limiter les avantages fiscaux, doit éviter de tomber dans ce type de censure.
                Décision du 28 déc. 2011, il y a une illustration de la censure au nom de l’inintelligibilité. C’est un point très sensible, et on voit que l’interventionnisme fiscal n’est pas au bout de ses peines, car l’exigence constitutionnelle peut heurter l’intelligibilité de la loi, mais la Q va se porter sur le principe d’égalité de l’impôt.
                 
II. Le respect du principe d’égalité
Ce principe on va le voir de 2 manières, de manière simplifiée ici, mais ensuite en y revenant de façon plus conséquente dans les sources.
                Dans le contentieux constitutionnel, le principe d’égalité occupe une place de choix, en matière de droit fiscal.
A) Les conditions à respecter (l’admission de ≠ au nom de l’interventionnisme)
                Dans l’incitation fiscale à travers l’interventionnisme on voit bien que la notion d’égalité apparaît très souvent, p-e aussi parce que dans un gd nombre de cas, l’interventionnisme va parfois privilégier une catégorie de contribuables. En effet pour pouvoir bénéficier d’allègements fiscaux, il faut effectuer des choix, investir.
                Il y a une part dans l’interventionnisme, qui est liée à une justice fiscale qui va s’exprimer par la défense du principe d’égalité. Mais si on veut orienter les comportements, il va falloir prévoir un traitement ≠. Pour le Conseil Constitutionnel il est possible d’inciter sur le plan fiscal des comportements, et que des ≠ de traitement en résulte. Donc ça ne heurte pas systématiquement le principe d’égalité.
                On va pouvoir en observer une illustration à travers plusieurs décisions. On trouve souvent une formule dans les décisions, le principe d’égalité ne fait pas obstacle à ce qu’il y ait des impositions spécifiques pour inciter les contribuables à adopter des comportements bons pour l’intérêt général.
                On voit que dans cette logique des conditions à respecter on peut observer qu’il y a trois éléments qui apparaissent :
-              il y a des références à la notion d’objectif d’intérêt général
-              critères qui soient objectifs et rationnels
-              ø de rupture caractérisée de l’égalité

B) Les conditions à respecter

                Sur les objectifs d’intérêt général : on voit bien qu’au nom de l’IG, on pourra établir des impositions spécifiques. Et du coup aussi derrière des ≠, et cette notion d’IG est très large. Pour donner des exemples, p . ex. le fait de renforcer la lutte contre l’effet de serre, qui est un objectif d’IG, mais l’IG peut aussi ê le fait d’encourager l’activité économique, et la création d’emploi. Ça peut ê encore de modérer la progression des dépenses pharmaceutiques. L’IG peut aussi viser à réguler un marché ou encore à corriger des déséquilibres. On peut avoir un IG qui a un champ très large, qui touche l’environnement mais aussi le domaine éco, et des Q financières.
                L’IG peut donc être une notion qui recouvre des domaines très larges.

Des critères objectifs et rationnels en rapport avec la finalité poursuivie par la loi : les ≠ doivent reposer sur des critères objectifs et rationnels, en rapport avec la finalité…Il peut y avoir deux types de contrôle, par rapport à cette condition.
-              Exemple dans la (TGAP) Décision n° 2000-441 dc - 28 décembre 2000 loi de finances rectificative  pour 2000 (égalité devant l’impôt)
TGAP du 28 déc. 2000 èconcernent la taxe générale sur les activités polluantes, la mesure d’IG était de lutter contre l’effet de serre. Dans cette décision on voit un effet de censure. Le Conseil Constitutionnel rappelle que le principe d’égalité n’impose pas que les toutes les taxes soient les mêmes.

                Raisonnement classique. Ensuite il analyse la loi en question, et l’article litigieux, qui a voulu renforcer la lutte c. l’effet de serre en obligeant les entreprises à limiter leurs émissions.
                Le Conseil Constitutionnel applique : en l’espèce les modalités de calcul de la taxe pourraient conduire à ce que certaines entreprises soient taxées plus fortement qu’une autre, et dans les considérants 36 et 37 le Conseil Constitutionnel constate que cela  rend une taxation plus forte alors que les émissions sont moindres. Il considère alors que les critères ne sont pas en rapport avec l’objectif de la loi.

-              Autre élément, qui est la taxe carbone,intéressante aussi pour montrer la même démarche. Il y a la Q des critères objectifs et rationnels en rapport avec la finalité de la loi, mais autre élément : l’absence de rupture caractérisée de l’égalité. Parfois, les critères conduisent à ce que le Conseil Constitutionnel conduisent à une rupture caractérisée de l’égalité. Autre ex. en 1995, et la taxe carbone. Pour revenir à la rupture caractérisée :
                La taxe carbone, p. 45, on a en 2009 le gouvernement a voulu la mettre en place. Discussion a porté sur le champ des exonérations, un certain nombre d’entreprises étaient écartées de la taxation, dans ce cadre là on va retrouver un  motif de censure, une contrariété à l’objectif (lutte c. l’effet de serre) et une rupture caractérisée de l’égalité.
                Ici la taxe carbone a comme objectif la réduction des gaz à effet de serre. La discussion porte sur l’exonération de certaines entreprises. Les parlementaires critiquent ces exonérations.

Si le Conseil Constitutionnel admet que le motif d’IG justifie la compétitivité des entreprises, il va qd même restreindre celui ci en considérant qu’une exemption totale n’est pas possible car certaines entreprises ne sont pas soumises en entrent dans un dispositif où il n’y pas de paiement dans le marché de quotas, qui sera payant dès 2013.
                Considérant 82 : que les réductions des taxes peuvent ê justifiées par l’IG tel que la sauvegarde de la compétitivité du secteur économique, l’exemption totale peut ê justifiée si les secteurs concernés vont ê mis à contribution , hors c’est à titre gratuit, et les entreprises exonérées ne participent pas. Le régime d’exonération est trop important, et il crée une rupture caractérisée de l’égalité. C’est donc une illustration.
               
Dans la décision du 28 déc. 1995, le Conseil Constitutionnel a censuré une mesure qui concernait un abattement sur la valeur de biens professionnels transmis entre vifs, dans le cadre de la loi de finance de 93. Cette mesure qui permettait une réduction du coût de l’impôt était justifiée par le gouvernement car elle devait favoriser la transmission des entreprises, on voulait favoriser le maintien des petites entreprises en prévoyant un allègement fiscal. Le Conseil Constitutionnel va dire que le dispositif n’est pas en relation direct avec l’objectif d’IG.
                Ce qui pèse le plus lourd c’est la rupture d’égalité.

Considérant 10 : rappelle la règle et censure le fait qu’il n’y ait pas de relation directe avec l’objectif d’IG.
Dans ces conditions, le bénéfice de l’avantage consenti est de nature à causer une rupture manifeste d’égalité. Donc al loi a été déclaré contraire à la constitution.



Chapitre 3. Fiscalité et justice sociale


Section 1. La contribution commune

Contribution de l’ensemble de la population, présente dans la DDHC.
Doctrine sur la juste contribution : comment certains auteurs se sont interrogés sur l’impôt et la justesse de l’impôt. Dernier élément : la relation entre la contribution commune et la dépense publique.

§1. La doctrine sur la juste contribution

Cela revient sur le fait que l’impôt doit être léger, éviter les impôts trop lourds. Dans cette logique, le discours qui domine est le suivant : on considère qu’une trop forte imposition prive les individus de la liberté de jouir et d’utiliser les richesses produites et qu’elle peut même les décourager à avoir une activité, ou les inciter à avoir une faible activité. Cette idée est ancienne, on en trouve des références chez divers auteurs.
à          Ibn Khaldum, qui est un auteur qui a écrit sur l’ouvrage, discours sur l’histoire universelle. Il va analyser, à travers une approche très moraliste l’impôt. Dans son approche sur l’impôt, il parle des vertus d’un peuple, les bédouins. Il estime que les vertus bédouines sont liées à un impôt léger. C’est un auteur du 14ème siècle qui soutient que les dynasties doivent pratiquer des impôts légers, pour que les contribuables soient énergiques. Et actif dans leur entreprise. Il faut que cet impôt reste le plus léger possible. Il fait une association entre impôt léger et impôt lourd. Pour lui l’impôt lourd serait prélevé sur le peuple. Quand les dynasties perdent les valeurs bédouines, elles dépensent, du luxe, et cela ralentit l’activité.
Lien entre l’impôt et la moralité qui est abordée à cette occasion.

à           Montesquieu : L’esprit des lois. Il a lui aussi souligné que l’impôt devait être léger. On voit dans cet ouvrage des références à cet impôt. La 1ère chose qui apparaît est que l’impôt est nécessaire : « mal nécessaire à la protection de chacun ». Cet impôt doit être peu élevé, car quand l’impôt devient trop lourd, il va servir à financer des dépenses qui ne sont pas justifiées.
                On voit dans cette approche que l’État ne doit pas détourner des richesses par la captation de l’impôt.
Que les contribuables aient une plus grande richesse disponible, c’est une source de prospérité, car ceux qui ont des revenus importants vont permettre la prospérité de l’ensemble de la population par leur dynamisme. Finalement ce sera bien sur le plan collectif.
                Pour autant Montesquieu est favorable à la progressivité de l’impôt.
                Tout cela implique qu’il n’y ait ni spéculation ni thésaurisation : cela suppose des comportements vertueux des contribuables.

§2. Une contribution commune également répartie entre tous les citoyens en raison de leurs facultés (art. 13 DDHC)

                Cette référence on la trouve à l’art. 13 de la DDHC, formule qu’on va revoir quand on va revoir le principe d’égalité des sources, dans laquelle on fait référence pour l’entretien de la force publique : la contribution de tous est indispensable.
                Cela traduit le caractère volontaire. Cela traduit un pacte social, avec la référence à contribution plutôt qu’impôt.

§3. Les relations entre contribution commune et dépenses publiques

A) Une contribution liée au rôle de l’Etat
                Cela nécessite de bien comprendre quel est le rôle de l’État.
                On voit bien effectivement que l’impôt (contribution commune) sert à financer la dépense, autrement dit la dépense est le motif de l’impôt. C’est donc un moyen de couvrir les charges publiques. Et c’est lié au rôle de l’État : un impôt qui sert à la dépense. Par ailleurs le rôle de l’État a évolué dans le temps. L’État gendarme est devenu un État-providence. Il intervient dans le secteur économique (quand il y des crises p. ex.). Ce rôle est important, car ça montre que la contribution sert à la dépense, mais ça traduit différents rôles : des rôles économiques directs ou indirects (financement de la recherche, du SP de l’éducation). On ne peut pas dissocier dans l’impôt le rôle de l’État qui peut être plus ou moins large.
                Il y a aussi un rôle social, une partie des dépenses de l’État vont venir financer des aides en matières sociales. L’État peut aussi venir au soutien financier de certains régimes de sécurité sociale.
B) Les critiques liant rôle de l’État, dépense publique et financement
                Un des aspects: l’identification du lien entre l’action de l’État et les modes d’imposition. Dans la contribution commune on ne mesure pas toujours le rôle de l’État. Lorsqu’on regarde la contribution, on ne fait pas toujours le lien entre la fiscalité et la dépense publique. Du coup on ne vit pas le rôle de l’État. On ne perçoit pas le service qui est rendu. Et on ne retient que le prélèvement (dans la contribution commune, on ne voit pas que cette contribution va servir à des dépenses), on va se fixer simplement sur la ponction. Les contribuables vont avoir un sentiment de dépossession, alors qu’on pourrait se dire qu’un certain nombre de SP fonctionnent grâce à l’impôt.
                Les impôts entrent dans le budget de l’État et servent à financer un certain nombre de dépenses. Cela participe au lien.
                On ne peut pas établir un lien entre l’impôt que l’on verse et les services publics qu’on utilise, parce qu’il y a une mise en commun des impôts.

2ème élément : débat sur la fiscalité, c’est aussi un débat sur le rôle de l’État.

On peut en avoir deux formes : une première forme serait d’avoir une approche par la pression fiscale, qui va avoir des effets négatifs sur les activités. Laffer : il avait mis en place une courbe, montrant que lorsqu’on augmente les taux d’imposition, dans un 1er temps, le rendement de l’impôt va augmenter, puis il va stagner voire redescendre. Une trop forte imposition aura un effet décourageant. Il l’explique par le fait, que dans son approche, l’augmentation du taux va conduire certains à trouver un moyen de substitution, ou d’avoir d’autres moyens : moins travailler, travailler au noir. Dans cette pression fiscale, certains estiment qu’à un moment donné la pression fiscale décourage l’activité.
                Autre critique : la ponction fiscale va capter l’épargne des ménages, cette épargne ne pourra pas servir à financer les entreprises.
Dernière critique de la dépense publique : simplement pour souligner qu’au final dans cette pression fiscale, on peut effectivement aborder la question de la fiscalité, à travers la pression fiscale.
               
Mais il y a aussi un autre angle : la critique de la dépense publique en elle même. Que la dépense publique n’est pas efficace, et que rien ne justifie l’impôt. La critique de la dépense publique peut remettre en cause l’impôt en critiquant effectivement sa finalité, la dépense publique.

Séance 5 – mardi 21 février 2012

Section 2. Les débats tenant à l’importance ou la faiblesse de l’imposition

§1. Les faibles impositions

I. L’imposition minimale des revenus élevés
La conclusion du rapport Marini a été que l’imposition était beaucoup trop compliquée. Les problèmes juridiques étaient l’atteinte à l’égalité de traitement, que le dispositif soit censuré au nom de l’inintelligibilité du dispositif.
Autre solution : réduction des niches fiscales, pour augmenter les recettes.
II. Les niches fiscales

Plafonnement des niches fiscales semblent être la direction qui a été choisie. Ça part de l’idée qu’un certain nombre de ces niches aboutissent à un allègement de l’impôt, et c’est un des effets de l’interventionnisme fiscal.

                Il y a eu une tentative fin 2005 censurée par le Conseil Constitutionnel. Ensuite on peut voir qu’il y a eu d’autres dispositifs, et au moins depuis 2009 on voit dans le code général des impôts, notamment l’art. 200-0 un dispositif complexe qui prévoit de limiter le rôle des avantages fiscaux. Ces dispositions changent chaque année. Mais ça montre la volonté de limiter l’effet de l’avantage fiscal. Ensuite il y aurait un travail à faire sur l’existence même des niches fiscales. Mais on peut observer une volonté de réduire l’effet de la diminution d’impôt.
                Ensuite, il y a l’idée de limiter l’effet de la niche fiscale, mais également l’idée de remettre en cause une telle niche.
                Au PLF le gouvernement a parlé de « rabot » sur les niches fiscales. Ça entre dans le cadre de l’article 200 du CGI.

§2. Les impositions élevées

                Deux types de réponse : le plafonnement de l’ISF et le bouclier fiscal.
Une évolution de l’IR a conduit a une baisse de cet impôt. Il y a un mouvement important de réduction, qui se manifeste surtout dans les taux d’imposition. Le taux marginal d’imposition (le plus élevé) a baissé, il est aujourd’hui à 41% sur la dernière tranche, à une époque il était à plus de 50%.
I. Le plafonnement de l’ISF
                Ce système montre que dans la discussion sur l’impôt de solidarité sur la fortune. C’est un impôt qui a pour assiette un patrimoine. Les questions et critiques sont pour les cas des personnes qui ont un patrimoine mais qui n’ont pas de revenu, ou des revenus peu élevés. Des personnes peuvent en venir à vendre leur bien pour payer l’impôt.
                Pour éviter ces cas, le plafonnement de l’ISF constitue une règle de calcul dans laquelle on va prendre en compte l’ISF mais aussi d’autres impôts, et on va regarder les revenus de la personne. On a une assiette assez large.
                D’un côté il y a la valeur normale de l’ISF, ensuite on va regarder si on prend dans l’assiette de l’impôt sur le revenu et on compare aux revenus de la personne, on se demande si on atteint le plafond.
                La règle de plafonnement date de 1988.
II. Le bouclier fiscal

                L’idée était de limiter l’effet confiscatoire de l’impôt c’est-à-dire l’utilisation de son patrimoine pour payer l’impôt.
Origine : loi de finance de 2006. Le montant de l’impôt ne doit pas dépasser une certaine part des revenus.
                Il existe un droit à restitution quand on va au delà du plafond. Par ailleurs les impôts directs payés par le contribuable ne doivent pas excéder 60% de ses revenus.
                La loi TEPA va renforcer le bouclier fiscal à 50%, et va renforcer les assiettes pour le calcul du droit à restitution.
                Ce dispositif a toujours été validé par le Conseil Constitutionnel. En 2005, le Conseil Constitutionnel va valider le dispositif, et en plus va souligner que ce dispositif permet d’éviter une rupture d’égalité devant les charges publiques : CConst. DC 29 déc. 2005.
Autres décisions :
è Décision de 2007
            Le dispositif loin de méconnaître l'égalité devant l'impôt, tend à éviter une rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques
è Décision de 2009
            Pas de censure à propos appréhender de façon plus complète, pour les contribuables, le montant de leurs revenus figurant au dénominateur
On va faire une règle de calcul : IR, ISF, taxe foncière au numérateur, et au dénominateur l’ensemble des revenus soumis à l’IR.

                Ce dispositif ne fonctionnera pas très bien.
Le contexte de suppression du bouclier fiscal :
                Le bouclier fiscal est un coût pour l’État qui doit restituer au delà de 50%. Mais le coût n’est pas si élevé, il se serait élevé à 679 millions d’euros en 2010 de restitution.
                Sur les bénéficiaires du bouclier fiscal, ça concernerait 18 000 personnes environ. Et le chèque versé serait autours de 36 000 euros en moyenne. Mais dans les bénéficiaires du bouclier fiscal il y a deux catégories :
- les familles modestes, pour qui la moyenne du chèque serait de 559 €
- et d’autres, environ 1000 contribuables, qui auraient reçu un chèque de près de 350 000 €
                Ça montre que le bouclier fiscal n’a pas bénéficié qu’aux classes aisées.

                Il est possible que certaines personnes n’aient pas osé demander à bénéficier du bouclier fiscal, de peur du contrôle fiscal. Il y avait donc une forme d’autocensure.

                Cependant au printemps 2011, il y a eu plusieurs propositions : supprimer le bouclier fiscal et l’ISF. Mais on ajoute une tranche dans l’impôt sur les revenus pour les revenus les plus aisés. Ça n’a pas été retenu. Ce qu’on a retenu c’était la suppression du bouclier fiscal, réformer l’ISF en relevant le seuil de départ, supprimer le plafonnement de l’ISF.
                En compensation, un relèvement des droits de succession pour les revenus les plus aisés. La suppression devrait être effective en 2013.

                On voit que la discussion sur l’imposition élevée intègre plusieurs impôts. C’est une approche collective, on ne peut pas raisonner uniquement par rapport à un impôt.

Chapitre 4. Les sources du droit fiscal

Section 1. Les sources internes

§1. Les sources constitutionnelles

I. La DDHC
La DDHC nous amène à revenir rapidement sur ces différents articles, qui à l’origine ne formaient qu’un seul et même article. Finalement ils ont été dissociés, mais ils sont quand même liés. On retrouve dans ces articles qui résultent du consentement par le parlement, qui est une sorte de consentement politique. On retrouve aussi la nécessité de l’impôt. L’impôt doit être justifié. On retrouve aussi la légalité de l’impôt dans le consentement qui sera fait par le parlement, qui va figurer à l’article 14, qui renvoie à la nécessité de l’impôt.

v  Art. 12 : la garantie des droits de l’homme et du citoyen nécessite une force publique : cette force est donc instituée pour l’avantage de tous, et non pour l’utilité particulière de ceux auxquels elle est confiée.
v  Art. 13 : pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contributioncommune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés.

Cet article rappelle la nécessiter de la contribution. Mais il y a une formule qui présente une certaine ambiguïté « en raison de leurs facultés ». On trouve l’idée d’égalité « également » mais aussi de la faculté. Cette mention pourra justifier la progressivité de l’impôt. On peut également s’appuyer dessus pour dire que l’impôt ne doit pas avoir un caractère confiscatoire.

v  art. 14 : tous les citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement d'en suivre l'emploi, et d'en déterminer la quotité, l'assiette, le recouvrement et la durée.
v  art. 15 : la société a le droit de demander compte à tout agent public de son administration.

II. Les règles de compétence
                Ça soulève deux questions : celle de la compétence du législateur, puis on se demande de quel législateur il s’agit.
A) La compétence du législateur
Article 34 : La loi fixe les règles concernant : (…)
L’assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures ; le régime d'émission de la monnaie.



Art.14 de la DDHC
Art.34 Constitution
Tous les Citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement d'en suivre l'emploi, et d'en déterminer la quotité, l'assiette, le recouvrement et la durée.
La loi fixe les règles concernant :
l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures 

                On peut dire qu’il y a trois composantes dans la compétence du législateur. L’assiette, le taux, et le recouvrement.

Ø  L’assiette : un revenu, un patrimoine, une dépense…On doit déterminer le fait générateur de l’impôt. Par ailleurs ça permet aussi de caractériser des exonérations fiscales : certains biens ne seront pas imposables p. ex.
Ø  Le taux.Il renvoie non seulement au taux en lui même. Mais on peut regarder les composantes du tarif, ça concerne les règles de la liquidation, les techniques (cf. partie 2, sous partie 1.)
Ø  Le recouvrement de l’impôt. Est-ce que c’est un recouvrement spontané ? Où l’administration fiscale doit lui envoyer les modalités d’imposition ? L’injonction de payer ?
C’est l’acte par lequel s’effectue le paiement de l’impôt, procédure qui met en relation un comptable public et le contribuable.

Zone de Texte: . quant à l'atteinte au principe d'exclusivité de l'état dans le recouvrement des impôts : 43. considérant que l'article 131 de la loi confie le recouvrement de la contribution sociale sur les revenus d'activité et sur les revenus de remplacement à des organismes qui sont déjà habilités à recouvrer des cotisations sociales ; qu'à l'exception de l'agence centrale des organismes de sécurité sociale, qui constitue un établissement public national à caractère administratif, les organismes compétents en matière de recouvrement sont des personnes morales de droit privé ; 44. considérant que les auteurs de la première saisine soutiennent qu'en tant qu'il prévoit le recouvrement d'un impôt par des personnes morales de droit privé, l'article 131 entre en contradiction avec le "principe fondamental reconnu par les lois de la république selon lequel seul l'état recouvre l'impôt" ;  45. Considérant que, sur le fondement du deuxième alinéa de l'article 34 de la Constitution, il appartient au législateur de fixer les règles concernant "les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures" ; que, dans l'exercice de cette compétence, il doit se conformer aux principes et règles de valeur constitutionnelle ; que si aucun principe fondamental reconnu par les lois de la République ne lui impose un mode particulier de recouvrement, il n'en demeure pas moins que le recouvrement d'une imposition contribuant, conformément à l'article 13 de la Déclaration de 1789, aux charges de la Nation, ne peut être effectué que par des services ou organismes placés sous l'autorité de l'État ou son contrôle ;  46. considérant que l'article 131 de la loi n'est pas contraire à ces exigences, dans la mesure où les différents organismes chargés du recouvrement de la contribution instituée par l'article 127 exercent une mission de service public et sont placés sous la tutelle de l‘Etat ou sous son contrôle ;                 Décision du 28 déc. 1990, la discussion portait sur l’existence d’un monopole de l’administration fiscale. La discussion est intervenue au moment de la mise en place de la CSG. L’employeur retient sur le salaire la CSG et ce sont les URSAFF qui vont faire l’opération de recouvrement. Ce sont des organismes de droit privé. Les parlementaires soutenaient qu’il y aurait un PFRLR qui supposerait un monopole de l’administration fiscale. Le Conseil Constitutionnel énonce cela :

                Il atténue ce qu’il dit : il n’y a pas de principe fondamental, qu’il n’y a pas de monopole, mais quand ça touche aux charges de l Nation, et qu’il faut (exigence) que ça soit sous le contrôlede l’État. Refus de censure de la part du Conseil Constitutionnel.
Zone de Texte: Loi relevant de 18,60 p. 100 à 20,60 p. 100 le taux normal de la taxe sur la valeur ajoutée à compter du 1er août 1995 -sur le grief tire d'un détournement de procédure : 2. considérant que les auteurs de la saisine soulignent que la proposition de loi déposée le 7 juillet 1995 d'où est issue la loi contestée n'a fait que reprendre, en avançant sa date d'entrée en vigueur du 10 août au 1er août, une disposition augmentant le taux de la taxe sur la valeur ajoutée qui figurait dans un projet de loi de finances rectificative déposé le 28 juin sur le bureau de l'assemblée nationale ; qu'ils soutiennent que le dépôt et l'adoption de cette proposition constituent un détournement de procédure méconnaissant la distinction entre proposition de loi et projet de loi dès lors qu'il aurait incombé au parlement, pour parvenir aux mêmes fins, de modifier le projet de loi de finances qui lui était soumis ; qu'ils font valoir au surplus que la proposition de loi en cause est intervenue dans le domaine exclusif des lois de finances dès lors que son seul objet a été selon eux de modifier les conditions de l'équilibre budgétaire de l'exercice en cours ; 3. considérant que, si aux termes de l'article 2, avant-dernier alinéa, de l'ordonnance du 2 janvier 1959 "seules des lois de finances, dites rectificatives, peuvent, en cours d'année, modifier les dispositions de la loi de finances de l'année", cette règle doit être rapprochée tant de l'article 34 de la constitution en vertu duquel "la loi fixe les règles... concernant l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures" que de l'article 1er de l'ordonnance du 2 janvier 1959, lequel précise que "les lois de finances peuvent également contenir toutes dispositions relatives à l'assiette, au taux et aux modalités de recouvrement des impositions de toute nature" ; qu'il résulte de l'ensemble de ces textes que les dispositions fiscales ne sont pas au nombre de celles qui sont réservées à la compétence exclusive des lois de finances et qu'elles peuvent figurer dans une loi ordinaire ; 4. considérant dès lors que si les articles 1er, 2 deuxième alinéa et 4 de l'ordonnance du 2 janvier 1959 placent dans la compétence des seules lois de finances la définition de l'équilibre économique et financier, la prévision et l'autorisation de l'ensemble des ressources de l'état ainsi que l'évaluation du rendement des impôts dont le produit est affecté à l'état, ces dispositions ne sauraient s'opposer à ce qu'une loi ordinaire même lorsque, comme c'est le cas en l'espèce, elle affecte l'exécution du budget en cours, édicte une modification fiscale avant l'adoption d'une loi de finances qui doit en traduire l'incidence sur l'équilibre du budget ;  B) Les compétences partagées
                La question s’est posée si les compétences fiscales font l’objet du domaine exclusif des lois de finance. Le Conseil Constitutionnel dans une jurisprudence du 27 juil. 1995, a indiqué que ça faisait partie du domaine partagée.

Les relations entre LF et LFSS
LF – LOLF art.36
LFSS – (CSS art.LO111-3 III)
L'affectation, totale ou partielle, à une autre personne morale d'une ressource établie au profit de l'Etat ne peut résulter que d'une disposition de loi de finances.
  III. - L'affectation, totale ou partielle, d'une recette exclusive des régimes obligatoires de base de sécurité sociale, des organismes concourant à leur financement, à l'amortissement de leur dette ou à la mise en réserve de recettes à leur profit ou des organismes finançant et gérant des dépenses relevant de l'objectif national de dépenses d'assurance maladie, à toute autre personne morale ne peut résulter que d'une disposition de loi de financement. Ces dispositions sont également applicables, sous réserve des dispositions de l'article 36 de la loi organique nº 2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances, à l'affectation d'une ressource établie au profit de ces mêmes régimes et organismes à toute autre personne morale que l'Etat.

III. Les règles de fond
A) Le principe d’égalité
1) Les caractéristiques du principe d’égalité

                Articles 6 et 13 DDHC. L’article 6 évoque l’égalité de la loi : elle doit être la même pour tous. Elle apparaît aussi dans la loi.
                Ce sont des références nombreuses, qui donnent lieu à des formulations diverses. Parfois on va parler d’égalité devant la loi, d’égalité devant l’impôt, devant les charges publiques.
C’est un schéma de pensée, qui est un peu caricatural. Ce sont des formules qui vont varier dans les décisions du Conseil Constitutionnel. Pour la question de l’égalité, se pose la question que la loi peut opérer des distinctions, mais certaines différences ne seront pas admises. Un certain nombre de différences sont admises, elles ne portent pas atteinte au principe d’égalité de traitement.
                Ces différenciations porteront sur le fait d’être soumis ou non à un impôt, le fait d’avoir une imposition plus forte pour une catégorie, ou qu’une catégorie sera exonérée, exempté de payer.
                Première fois que le Conseil Constitutionnel se prononce en matière fiscale è DC 27 déc. 1973, Taxation d’office. La loi opérait une distinction dans le régime de la preuve, notamment de la preuve contraire.
                La loi limitait les possibilités d’apporter la preuve contraire pour les gros contribuables.
                Avant de revenir sur la jurisprudence du Conseil Constitutionnel, on va rappeler le principe d’égalité en droit administratif.
                En droit administratif il y a un principe d’égalité de traitement, une des jurisprudences les plus citées, c’est Desnoyer et Chorques. On admet effectivement qu’il puisse y avoir atteinte au principe d’égalité de traitement quand des personnes sont traitées de manière différente alors qu’elles sont dans des situations semblables.

La différence de situation constitue une variable importante.
-              Si le juge considère que deux catégories sont dans des situations semblables, il pourra censurer. Exemple de la fonction publique : le juge va parfois écarter le principe simplement car il va considérer que les personnes sont dans des situations différentes.
-              De plus un motif d’IG justifie la ≠ de traitement.
-              Admission aussi quand la ≠ est une conséquence nécessaire de la loi.  

è Analyse du principe d’égalité par deux approches différentes.
                Une approche permet d’aborder le principe par les contrôles. Une 2ndeapproche permet d’approcher cela par les types de principe (devant la loi, devant les charges publiques).
a) L’approche par les contrôles
®Le contrôle de cohérence, qui peut renvoyer à deux types de contrôle.
*             Contrôle de cohérence interne
                Critères rationnels et objectifs. Illustration jurisprudentielle èDC 12 déc. 2000 : Il y a eu une augmentation de l’imposition. Raison : les entreprises devaient contribuer d’avantage à l’assurance maladie (raison financière), par ailleurs on voulait modérer les dépenses de médicament. Les requérants soulevaient la violation du principe d’égalité. Et le Conseil Constitutionnel commence, dans le considérant 32 à rappeler les règles concernant le respect du principe d’égalité. ® Critères objectifs et rationnels pour violer le principe d’égalité, en raison du but que se propose d’atteindre la loi.
                Ensuite le Conseil Constitutionnel propose une appréciation : le choix d’un tel taux satisfait à l’exigence d’objectivité et de rationalité au regard du double objectif…
Autre décision : DC 28 déc. 2001. On crée un impôt sur les activités commerciales à durée saisonnière pour les commerçants qui échappaient à la taxe professionnelle. Discussion sur l’atteinte au principe d’égalité. Ce qui est intéressant sur la démarche sur les critères objectifs et rationnels. La discussion portait sur l’assiette, qui dépendait de la surface du local et du nombre de jours d’activités.
               
* Contrôle de cohérence externe
Il peut y avoir une autre question qui peut se poser dans le contrôle de cohérence : la cohérence externe, qui permettrait d’être dans une approche plus large.
                Dans certaines affaires l’approche est plus large. Ce n’est plus simplement la rationalité des critères et leur relation avec la loi mais plutôt une cohérence d’ensemble. Dans certains cas la censure vient d’une cohérence plus large, plus globale, elle touche le système dans son ensemble. On a des dispositifs où la censure va venir d’une appréciation qui dépasse le cadre de la cohérence interne d’un impôt.
                Exemple : la déductibilité de la CSG, dans un contentieux du 21 juin 1993, le Conseil Constitutionnel va refuser de censurer dans la mesure où ça ne remet pas en cause la progressivité de l’impôt sur le revenu. Il n’y a pas d’atteinte. Ça montre qu’il peut y avoir des cas
                Soit on raisonne dans un champ circonscrit, puis parfois on peut être dans une approche plus large de cohérence du dispositif.
                1ab ??® le contrôle de la proportionnalité des discriminations.
1) La démarche : le Conseil Constitutionnel peut s’interroger sur le caractère trop manifeste ou caractérisé de l’inégalité, l’importance de la discrimination.
2) Illustrations :
Ø  Décision du 28 déc. 1995 : le Conseil Constitutionnel va censurer l’objectif d’IG et la rupture d’égalité.
ž  le Conseil a invalidé l'abattement de 50 % sur la valeur de biens professionnels transmis entre vifs à titre gratuit prévu par la loi de finances pour 1996,
ž  La mesure était présentée comme devant favoriser la transmission des entreprises en contribuant à assurer la pérennité des petites et moyennes entreprises
ž  2 critiques :
             Relation directe avec l’objectif d’IG (non)
             Rupture caractérisée d’égalité (oui)
Zone de Texte: que si le principe d’égalité ne fait pas obstacle à ce que le législateur décide de favoriser par l’octroi d’avantages fiscaux la transmission de certains biens, c’est à la condition que celui-ci fonde son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu’il se propose ; 10. Considérant qu’en instituant un abattement de 50 % sur la valeur de biens professionnels transmis entre vifs à titre gratuit à un ou plusieurs donataires, à la seule condition que ceux-ci conservent ces biens pendant une période de cinq années, sans exiger qu’ils exercent de fonction dirigeante au sein de l’entreprise et en étendant le bénéfice de cette mesure aux transmissions par décès accidentel d’une personne âgée de moins de soixante-cinq ans, la loi a établi vis-à-vis des autres donataires et héritiers des différences de situation qui ne sont pas en relation directe avec l’objectif d’intérêt général ci-dessus rappelé ;  que dans ces conditions et eu égard à l’importance de l’avantage consenti, son bénéfice est de nature à entraîner une rupture caractérisée de l’égalité entre les contribuables eu égardà l’importance de l’avantage consenti
                2èmeillustration : DC 28 déc. 2000 p38 diapo chapitre 4
Plusieurs motifs de censure possibles. Objet : suppression d’un abattement sur certains RCM. On voit la présence d’un motif d’IG qui pourrait éventuellement éviter la censure. Le Conseil Constitutionnel va considérer que la mesure est conforme à la Constitution car il rappelle que le législateur a voulu

L’approche par les types de contrôle
®égalité devant la loi ou égalité devant les charges publiques
Égalité devant la loi fiscale
Article 6 DDHC - La loi est l'expression de la volonté générale. Tous les citoyens ont droit de concourir personnellement ou par leurs représentants à sa formation. Elle doit être la même pour tous, soit qu'elle protège, soit qu'elle punisse. Tous les citoyens, étant égaux à ses yeux, sont également admissibles à toutes dignités, places et emplois publics, selon leur capacité et sans autre distinction que celle de leurs vertus et de leurs talents.
q  Raisonnement par rapport à un impôt particulier (pris isolément)
q  Admission de différences :
             Exigence de critères objectifs et rationnels
             Corrélation suffisante

Egalité devant les charges publiques

Article 13 DDHC - Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés
q  Admission de différences :
             exigence de critères objectifs et rationnels
             corrélation suffisante
q  Limites avec la rupture caractérisée de l’égalité
     Exemple de l’abattement sur la valeur des biens professionnels transmis en 1995 (vu in interventionnisme fiscal) décision du 29/12/1995
             Exemple taxe carbone en 2009 (vu in interventionnisme fiscal – 1 image)

2) Égalité et progressivité de l’impôt
Notions : Un taux progressif est un taux qui va varier en fonction de la quantité de matière imposable

Article 13 DDHC - Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartieentre tous les citoyens, en raison de leurs facultés »
                En France on a des impôts proportionnels, d’autres sont progressifs. Dans la décision sur l’impôt sur le revenu : décision du 21/06/1993,qui concernait la déductibilité de la CSG de la contribution fiscale sur l’impôt sur le revenu, et que le Conseil Constitutionnel après avoir rappelé le principe d’égalité devant les charges publiques, va considéré ici que la déductibilité partielle et limitée de la CSG ne remet pas en cause le caractère progressif de l’IR, donc il n’y a pas de violation de l’art. 13.
                Cet article 13 sert de fondement pour reconnaître le caractère progressif de l’impôt sur le revenu.

Sur la CSG : décision du 19/12/2000
Décision 2011-638 du 28 juillet 2011 (ISF), qui concerne la réforme de l’ISF. Elle a une formule intéressante dans le considérant 19 : la réduction des tranches ne remet pas en cause la progressivité de l’ISF.

Diapo 53

Séance 6 – mardi 21 février 2012
B) Le principe de nécessité de l’impôt
1) Un principe peu opérant
                On le retrouve à l’art. 13 DDHC : une contribution est indispensable pour l’entretien de la force publique…®Caractère indispensable de l’impôt.
                Ça a fait l’objet de contentieux devant le Conseil Constitutionnel pour certaines impositions. On a vu les parlementaires mettre en cause la nécessité de l’impôt, disant que l’impôt était contraire au principe de nécessité de l’impôt.
                Les règles budgétaires sont venues au secours de l’imposition qui avait été prévue.
èPremière décision du Const. DC 29 déc. 1993.
                Il servait à financer la révision des bases cadastrales des impôts locaux, qui sont calculées à partir de bases cadastrales dépassées. Il y a eu plusieurs projets de révision. Pour financer ces révisions il y a eu une majoration de l’impôt. Or les travaux qui avaient donné lieu à cette révision étaient presque terminés : ils avaient déjà été financés. On ne voyait pas pourquoi reconduire l’année suivante cette majoration. Il n’y avait pas de nécessité de l’impôt.
                Le Conseil Constitutionnel a refusé cette demande d’annulation sur la base du principe de non affectation des recettes aux dépenses (Ord. De 1959, art. 18). La recette n’était certes pas juridiction affectée.
                Cette majoration peut servir à financer n’importe quelle dépense. Dans l’art. 28, le considérant 2 rappelle la disposition litigieuse.
Le Conseil reconnaît le principe de nécessité de l’impôt, il ne censure pas et considère que ça finance n’importe quel type de dépense.
                Dans la décision de 95 : les parlementaires reviennent sur le marché, et le Conseil Constitutionnel reprend la même formulation.
2) Une certaine utilité du principe de nécessité de l’impôt dans le cadre de la lutte contre la fraude fiscale
p58 diapo
                On voit une certaine présence du principe de nécessité de l’impôt mais de manière plus diffuse. Dans le contentieux qui a donné lieu à la décision du 29 déc. 1983, la discussion portait sur la constitutionnalité des dispositions de luttes contre la fraude fiscale.
                Le législateur avait voulu étendre le champ des perquisitions fiscales. Cette contestation va donner lieu à une censure. Le Conseil Constitutionnel va considérer que le dispositif porte atteinte au principe de la liberté individuelle, et va censurer à ce titre.
                On établit un lien entre l’art. 13 et la nécessité de lutter contre la fraude fiscale. Dans le dispositif 28 le Conseil Constitutionnel va censurer car les libertés ne sont pas assez protégées.
Intérêt : c’est plus diffus. Ce n’est pas le principe de nécessité qui est en cause, mais on le devine tout de même dans cette décision.
C) Le principe de non-rétroactivité
1) Notion
                On le retrouve à l’art. 2 C. Civ. Ce principe est considéré comme une forme de sécurité juridique. Si on avait des dispositions rétroactives, on aurait une certaine insécurité. Cela étant, la question se pose de savoir quand est-ce que la rétroactivité est possible, notamment au regard de l’art. 8 DDHC.
                On va se demander si la disposition relève du domaine répressif ou non. Dans ce domaine on va trouver les dispositions fiscales. Or il existe des dispositions fiscales répressives. Entre deux : les sanctions fiscales (cf. Partie 3 du cours). Certaines sanctions seront prononcées par l’administration. Elles sont exclues du champ de la rétroactivité.
                è Const. DC 30 déc. 1982, concerne le principe de non rétroactivité en matière répressive. Il indique que les sanctions qui ne sont pas prononcées par le juge judiciaire peuvent relever du caractère répressif et donc seront non rétroactives.
2) L’appréciation de la rétroactivité en matière fiscale
                En principe les dispositions ne sont valables que pour l’avenir. Elle nécessite de distinguer entre les règles de fond et les règles de procédure.
                Règles de fond : pour savoir quelle loi s’applique, on va se référer à la loi en vigueur à la date du fait générateur.
                Fait générateur : acte ou événement, qui fait naître l’obligation fiscale. Ce fait générateur peut varier d’une branche à l’autre du droit fiscal. Exemple : en matière de TVA le fait générateur va être la livraison des biens. En droit des successions, la mort du de cujus va être le déclencheur du fait générateur. En matière d’impôt des sociétés, c’est à la date de la clôture d’exercice.
                Ça s’inscrit dans la référence au fait générateur.
                Pour les règles de procédure, la loi applicable est celle qui est en vigueur lors de l’accomplissement de la formalité qui est prévue par le texte.
3) Les lois de validation et le respect de l’autorité de la chose jugée
                C’est une loi qui va neutraliser souvent une jurisprudence, une décision de justice. Il arrive que le législateur intervienne. Les lois de validation peuvent contrecarrer les effets p. ex. de la désorganisation due à un contentieux. Ça peut poser problème du fait de l’autorité de la chose jugée car avec une loi de validation on peut neutraliser les effets.
                Il y avait peu de contestations sur le sujet, mais peu à peu le Conseil Constitutionnel a déterminé sa jurisprudence.
-              Les lois de validation ne peuvent pas remettre en cause la solution posée par le juge.
-              La loi de validation ne peut pas remettre en cause un droit constitutionnellement protégé (droit de propriété, respect du contradictoire).
-              Les lois de validation doivent être justifiées par un motif d’intérêt général, contrôlé par le Conseil Constitutionnel.
                Dans une décision du 25 janv. 1995,ça concernait un article qui validait un arrêté qui lui même approuvait une convention médicale. On était dans la jurisprudence antérieure : le juge ne contrôlait pas trop.
                En décembre 1995, on est dans un champ un peu différent.
èConst. DC 28 déc. 1995 :la contestation portait sur une taxe qui était perçue au profit du budget annexe de l’aviation civile. Dans cette taxe  qui avait été annulée par le CE (CE 10 janv. 1995), l’article de validation prévoyait de valider tous les titres de perception de cet arrêté qui avait été annulé.
                L’article de validation tend à valider tous les titres de perception émis dans le cadre de cet arrêté. La loi de validation va neutraliser l’effet de l’annulation.
                Le Conseil Constitutionnel commence par rappeler l’objet de l’art. 98, puis les auteurs de la saisine essaient de faire valoir que ces dispositions seraient contraires à la Constitution. Le Conseil Constitutionnel rappelle que le législateur peut faire des lois rétroactives à condition qu’il y ait un motif d’intérêt général.
                Le Conseil Constitutionnel apprécie le motif d’intérêt général dans cette décision : « , la seule considération d’un intérêt financierlié à l’absence de remise en cause des titres de perception concernés ne constituait pas un motif d’intérêt général »
                Il considère que l’intérêt financier est trop faible.
Zone de Texte: ž	Encadrement du pouvoir législatif  	Validation possible 	Nécessité de motif IG ž	Application : 	Ici intérêt financier (trop faible)  : absence de motif IG 	BA  de l’aviation civile

è Const. DC 18 déc. 1998
                On retrouve une loi de validation. Il s’agit de savoir si l’enjeu financier est un motif d’intérêt général. Finalement le Conseil Constitutionnel va contrôler l’intérêt financier. ø de motif d’IG suffisant.
Considérations très pratiques : les sommes en jeu +  la décision entrainait des troubles à la continuité des services publics fiscaux et juridictionnels du fait de la multiplication des réclamations si ø loi de validation.

                Affaire Gardedieu : on retrouve une loi de validation qui peut engager la responsabilité de l’État. Premier pan : reprise de la jp La florette (responsabilité du fait des lois), puis le 2ème pan : respect des conventions internationales. La loi va être considérée comme incompatible. L’intérêt financier ne suffit pas à être considéré comme un motif impérieux d’IG.

§2. Les sources législatives

                Dans le cadre du droit fiscal, deux textes sont à connaître :
-              Le Code général des impôts (1950)
-              Livre des procédures fiscales (c’est un Code), 1981
-              Autres textes : CGCT, Code de la sécurité sociale (CSS)

                Ces textes doivent respecter la hiérarchie des normes : respect constitution, règles de convention. Contrôle : JA, JJ suivant le contentieux.
                Ça va être soit un contentieux résultant d’un contrôle de conventionalité des lois ou du respect des normes européennes.
                Autre élément : les QPC. Possibilité de remise en cause des normes législatives.

§3. Les sources règlementaires

I. La réglementation fiscale
                Assez peu de contentieux sur la répartition des compétences entre la loi et les règlements, mais la question peut se poser. Dans l’ensemble il y a assez peu d’aspect du contentieux. Rappel des deux types de compétences : compétence d’application, puis une compétence plus autonome : compétence en creux ou ça serait tout ce qui ne relève pas du domaine de la loi (décision du 2 déc. 1980). Le Conseil Constitutionnel indique dans cette décision que c’est dans le domaine de la loi. - -- -- Obligation de motiver les notifications de redressement. Ça fait partie des garanties des contribuables.
- Détermination de la charge de la preuve : affecte les droits et obligations du contribuables.
II. La doctrine administrative (doctrine fiscale)
Référence : article nov. 2010, JP Lieb, la sécurité juridique à travers les prises de position et la documentation, RFFP
  Cadrage général – instabilité de la norme
                Elle se traduit par les modifications des codes. L’auteur explique qu’entre 500 et 1500 articles du CGI changent chaque année.
                 
Evolution dans le processus décisionnel
La doctrine administrative : interprétation des règles fiscales par l’administration fiscale. Pendant longtemps ça a été fait en interne, et publié. Mais depuis quelques années la direction de la législation fiscale associe d’avantage les associations de professionnels.

Lien entre doctrine fiscale et diminution des recours
                La diminution du contentieux est liée à la doctrine fiscale (selon l’auteur).
A) Les données du problème
                Les dispositions juridiques sont complétées par un ensemble d’instructions, circulaires, dont une partie est publiée au bulletin officiel des impôts. Ce sont ces instructions et circulaires qu’on appelle doctrine fiscale.
Notion de doctrine fiscale : il s'agit là de l'ensemble des commentaires que fait l'administration des textes fiscaux, ainsi que des directives qu'elle adresse à ses agents relativement à l'interprétation et à l'application de ces textes
                Parfois on en a besoin pour éclairer des points. Elle donne une interprétation uniforme des textes. Se pose la question des changements de doctrine, des changements d’interprétation, qui peut être lié soit au changement de législation. Parfois ça peut être lié à un changement dans l’interprétation. Ça peut poser une difficulté. On a une réglementation et on applique l’interprétation, et si elle change d’interprétation ?
                Enjeu pour le contribuable : qu’il oppose à l’administration sa propre position.
B) Les solutions apportées par le droit fiscal
                Elles sont de deux ordres.
-              Une législation qui va garantir le contribuable contre les changements de doctrine. La garantie en cause : c’est la garantie pour le contribuable de se prévaloir d’une interprétation de la loi fiscale admise de manière formelle par l’administration.
                Au départ l’idée de doctrine apparaît dans la pratique. L’administration fiscale, dès 1928 se considérait comme liée par son interprétation. Cela offrait peu de garanties juridiques. En 1959 va apparaître un cadre juridique pour les contribuables, qui va leur permettre de se prévaloir de la doctrine fiscale. Depuis l’article se trouve dans le livre des procédures fiscales, à l’art. L80-A. On exige un contribuable de bonne foi. Et on exige une interprétation formelle.
                L’interprétation formelle signifie une vraie prise de position par l’administration. À une époque, des requérants ont essayé de faire valoir une interprétation qu’ils avaient trouvée dans un précis de fiscalité produit par l’administration. Le juge a déclaré que ça ne pouvait pas constitué une interprétation formelle.
                Une réponse à une question écrite constitue-t-elle une interprétation formelle ?
                Une recommandation ?  Nuance : le contenu de l’interprétation.
                Article 80-A : porte sur l’interprétation des textes mais aussi sur la procédure, et la procédure n’entre pas dans le cadre de l’article L80-A.
Question : passer lorsque l'interprétation de l'administration n'est pas conforme à une directive ?
Il y a eu un revirement de jurisprudence. Le juge a été confronté à la situation suivante : l’administration a pris position, mais cette position était contraire aux objectifs d’une directive européenne. Dans une décision de 1991 le juge a fait prévaloir la garantie de l’article L81 en soulignant que la protection vaut y compris en cas de mauvaise interprétation (société de restauration de gestion et de service). Puis, dans un 2nd temps, dans un arrêt de 2005, il a estimé qu’on ne pouvait pas se prévaloir de l’article L80-A quand l’interprétation était contraire au droit communautaire.
                Dans un 3ème arrêt de 2010 il est revenu dans sa jurisprudence initiale, et fait prévaloir la garantie de l’article L80-A même s’il y a méconnaissance de la norme communautaire.
                 
Þ      CAA, Paris, 17 décembre 1991, Société Restauration Gestion Services
Þ     CAA, Douai, 26 avril 2005 société ZY
Primauté du droit communautaire. Le JA doit assurer le plein effet de ces normes, et laisse inappliquée les dispositions contraires.
Þ     CAA Paris 25 mars 2010  SARL  La Frégate
Retour à la position initiale : le juge fait prévaloir la doctrine même si elle est contraire à la jurisprudence communautaire.
Séance 7 – mardi 6 mars 2012

-              Rescrit fiscal qui permet au contribuable de saisir l’administration et de demander si la législation a bien été appliquée.
è Loi du 8 juil. 1987.Idée : créer un climat de confiance entre l’administration fiscale et le contribuable. Il va résulter. Ça résulte de l’engagement de l’administration fiscale sur une situation donnée. ®Prise de position à la suite d’une demande.
Plus de 17 000 rescrits sous JP Lieb, en 2009.
Depuis 2005 : ils font l’objet d’une publicité.
Originalité de la rédaction du texte : l’administration va prendre position sur une situation de fait. Or il y a un renvoi à l’article L80A al. 1, qui est applicable lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait. Elle se prononce dans un délai de trois mois.
Appréciation d’un revenu. On demande à l’administration fiscale une prise de position. Elle est peut être // à la situation d’un contribuable :
- qualification
- déduction de frais : les frais peuvent-ils être déduits ?
                La prise de position garantie contre le redressement pour mauvaise interprétation.
Cf. EURL plus, CE 25 mai 2005, qui montre l’application de l’arrêt

                Des fois, des prises de position sont demandées sur les prix de transferts au sein des entreprises.
Art. L64-B LPF : théorie des abus de droit. Un autre article, l’article L64 permet à l’administration fiscale de rétablir la véritable situation fiscale. Cas : tentatives de déguisement d’une vente en donation, ou dissimulation. Pour éviter que le contribuable se voit opposer l’articl
e de requalification, on lui donne en garantie l’article L64B LPF.
                Procédure : le contribuable fait une demande par écrit à l’administration fiscale. Q : la situation donnée est-elle constitutive d’un abus de droit ? Réponse tacite après un délai de 6 mois : ø abus de droit.

§4. La jurisprudence administrative et judiciaire sur le contentieux de droit fiscal

                D’un côté le juge interprète les normes. Dans d’autres cas le juge crée de la norme : s’il reconnaît des principes généraux du droit, s’il reconnaît des obligations à la charge de l’administration fiscale, ou encore il définit des concepts (ex. la redevance).
               

Section 2. Les sources internationales

                Importance de la hiérarchie des normes.

§1. Les conventions fiscales internationales

                Origine : Convention de 1843 entre la France et la Belgique (une des premières).
Ces conventions se sont développées dans les années 50. Cf. site du ministère des finances pour voir toutes les conventions. Il y en a plus d’une centaine.
                Elles sont limitées dans leur objet. Une seule convention ne suffit pas pour régler les relations entre deux États. Ces conventions ont pour but d’éviter les doubles impositions, et aussi la non imposition. En effet chaque État fixe dans ses normes internes le champ d’application des impôts.
Contenu : qui est l’État qui a le droit d’imposer la situation du contribuable ®clef d’attribution
Champ des conventions : tous les impôts qui existent.
Originalité : existence de définitions communes au sein de ces conventions.
Souvent on fera référence à la résidence du contribuable.
Objectifs :
-              éviter double imposition
-              éviter l’absence d’imposition
-              échange d’information, assistance entre les États pour essayer de lutter contre la fraude fiscale

§2. Le droit de l’UE

                Il est incontournable que les différents traités ont des incidences sur le droit fiscal à travers un enjeu de la libre circulation. Œuvre d’harmonisation du droit de l’UE : le droit de l’UE a un effet important pour assurer la libre circulation, il faut donc que les règles soient proches. La règle fiscale n’y échappe pas, même si elle est moins importante que dans d’autres domaines.
I. Les logiques d’harmonisation
A) Enjeu de la libre circulation
                La fiscalité peut affecter les échanges entre États membres. Ça peut toucher la circulation des marchandises, circulation des services, la libre circulation des capitaux, voire la circulation des personnes, plus rarement.
                On voit qu’il y a deux problèmes possibles :
-              L’égalité entre entreprises qui supporteraient les mêmes charges (Q non réglée)
-              Quelles ressources pour les États ?
B) Œuvre communautaire
                Il faut distinguer fiscalité directe, indirecte.
®Fiscalité indirecte : il y avait une certaine urgence à trouver des solutions pour permettre une harmonisation dans ce domaine.
                TFUE, art. 113 : permet d’adopter des mesures pour harmoniser les taxes sur les chiffres d’affaire, les droits d’accise, dans la mesure où une harmonisation est nécessaire pour éviter les distorsions de concurrence. Lorsque le Conseil prendra ces mesures, il statuera à l’unanimité. Les États ont du mal à abandonner les règles d’unanimité, qui peuvent imposer à certains États des règles qu’ils ne souhaitent pas. La règle de la majorité qualifiée a pour autant pris de l’ampleur avec le temps.
                Cet article a permis de prendre des directives // à la TVA. Les premières directives datent de 1967. Directive actuellement en vigueur : directive du 28 nov. 2006 // système commun de la TVA.
                Il y a à présent un cadre législatif, qui prévoit l’hypothèse du taux normal, du taux réduit. Ça permet aux États d’y trouver leur compte.
                Ce n’est pas un cadre figé. Le taux normal ne peut pas être inférieur à 15%. Après les États ont une marge, puis toute une série d’États bénéficient de dispositions particulières.
                Les droits d’accise concernent notamment les tabacs, les huiles…

®Fiscalité directe : il existe quelques directives concernant les sociétés, mais ça reste limité. Pourtant il existe un enjeu, celui du dumping fiscal. Des distorsions importantes existent au sein de l’UE (fiche 3). C’est un autre article qui permet d’harmoniser èart. 115 TFUE, avec une logique d’unanimité. Cet article n’est pas propre au droit fiscal, contrairement à l’art. 113. On peut constater sur ce domaine qu’il reste un travail important à faire.
II. Les limitations de la fiscalité nationale par le droit de l’UE
                Le droit de l’UE réduit la marge de manœuvre des États. Limites :
-              Mesure d’interdiction en vue du respect de l’union douanière.
-              Respect de la libre circulation.
A)  Mesure d’interdiction en vue du respect de l’union douanière
                Suppression des droits de douane au sein de l’UE. Ce droit douanier est défini au niveau de l’UE. Ce n’est plus les États qui décident. Si suppression des droits de douane pour mettre des droits de douane communs, il y a eu des tentations de remettre des droits de douane dissimulés.
                L’interdiction des droits de douane s’accompagnait de l’interdiction de droits cachés : taxes d’effet équivalent (TEE).
                ® Définition de la TEE : charge pécuniaire qui va frapper les marchandises (nationales ou pécuniaires) à raison du franchissement de la frontière. Idée : c’est une notion que le juge communautaire a défini dans différentes jurisprudences. Même si l’imposition est minime, elle peut être constitutive d’une taxe d’effet qualification (Commission c. Italie).
                Idée que le juge (national ou communautaire), s’il qualifie une taxe de TEE, l’État devra la supprimer mais aussi rembourser les taxes indument perçues è Denkavit Italiana , 1982

Exceptions // TEE :
-              Les impositions intérieures non discriminatoires ®si un État prévoit une imposition et traite de la même manière les produits nationaux et importés. Plusieurs condamnations de la France : Ÿ 1985, // à la vignette automobile. La France taxait cinq fois plus les voitures de plus de seize chevaux. But : protéger l’industrie automobile française contre celle allemande qui produisait de plus grosses voitures. Ÿ 2002, Commission c. France // TEE : les cigarettes brunes et blondes étaient taxées différemment. Or la France importait plutôt des cigarettes blondes.
-              L’imposition est la contrepartie d’un service rendu à l’opérateur : on admet qu’il y ait une imposition (forme de redevance).
* Ça doit viser tous les opérateurs.
* Il faut un caractère facultatif du service.
* Imposition : montant proportionné // coût du service.
B) Respect de la libre circulation
                Rappel : la libre circulation concerne les marchandises, les capitaux, les personnes. Ce respect de la libre circulation s’inscrit dans une démarche large : on vise les discriminations directes et indirectes. C’est important car le juge communautaire a une vision plus large que le juge national.
 Discriminations directes :
-              nationalité
-              en raison de l’appartenance à un sexe
Discrimination indirecte : on arrive à un résultat analogue indirectement alors qu’en apparence la règle est neutre, ne prévoit pas de ≠ entre nationaux et ressortissants étrangers. Dans ce cas, peu importe l’intention du celui qui édicte la règle.  Ø d’exigence de la volonté de discrimination.
Exemple : Affaire OFLYNN , 23 mai 1996 // à une indemnité funéraire. Elle couvre les frais liés à l’enterrement. Elle a été due à toute personne : nationaux ou étrangers. Ø discrimination directe. Mais l’indemnité était due si l’incinération avait lieu au Royaume-Uni. Si elle était faite en Irlande, elle n’était pas due. Ça exclue les ressortissants étrangers, notamment les irlandais.
Exemple : Commission c. Grèce, 2009 // exonération fiscale pour la perception de dividendes. Les personnes qui en perçoivent sont exonérées fiscalement. Mais dans la législation grecque il y a une différence entre les sociétés établies en Grèce, mais pour ceux établis hors de Grèce, l’exonération ne jouait pas.
Juge : restriction à la libre circulation des capitaux mais aussi à la liberté d’établissement.

§3. La Conv. EDH

A) Garanties juridictionnelles 
®Deux enjeux :
- les sanctions fiscales (partie 3) : idée que les sanctions fiscales avaient une coloration pénale ® Bendenoum, Ferazini.
- pouvoir de modulation du juge

B) Respect des droits
- Le respect du droit de propriété
- Question des perquisitions fiscales – visites domiciliaire (cf. partie 3)
Le cadre a été contesté : Funke, Ravon, qui ont apprécié la conventionalité du système d’organisation des perquisitions français.
                Q : respect du droit de propriété
àAffaire HENTRICH, 1994, concernait la France, qui a été condamnée en raison du dispositif fiscal français, qui permettait à l’administration fiscale de pouvoir exercer un droit de préemption.
Dans le système ancien, certains contribuables pouvaient être tentés de donner une valeur moindre à un bien. L’article 668 CGI de l’époque permettait de dire que si un acheteur achetait un bien sous évalué, alors l’administration fiscale pouvait préempter avec une marge de 10%. Ce dispositif a été jugé comme portant atteinte de façon disproportionnée au droit de propriété.



Partie 2. Les impôts

Chapitre 1. Classifications techniques des impôts

Section 1. Les classifications de nature technique

- assiette
- mode d’imposition

§1. Classifications intéressant l’assiette

I. Les impôts réels // impôts personnels
                Comment aborde-t-on la personne ? Prend-on en compte la situation de la personne ? Ou alors on l’appréhende physiquement ?
® Dans l’impôt réel : L’impôt réel va se définir comme l’impôt qui frappe la matière imposable pour ce qu’elle est. Ø prise en compte des capacités contributives de l’intéressé. Exemples :l’impôt foncier qui s’appuie sur la valeur du bien. Du coup, l’impôt sera le même peu importe les capacités contributives.
®L’impôt personnel va frapper le contribuable en tenant compte de sa situation personnelle. Personnalisation de l’impôt // capacités personnelles, // aux charges de famille. Impôt qui tend vers une approche plus globale de l’assiette, p. ex. en prenant en compte l’ensemble des revenus de la personne.
II. Impôts spécifiques et impôts ad valorem
®L'impôt est spécifique lorsqu'il est assis sur l'unité matérielle du produit.
                L'impôt sera alors tant du Kg, tant à l‘hectolitre, tant du nombre de pièces. X% par rapport à la matière en cause.  Ex :Les droits d’alcool : on affecte un montant par hectolitre d’alcool.

®L'impôt est dit ad valorem lorsque l'assiette est constituée par la valeur monétaire du bien du produit (par exemple, le prix de vente d'un bien en matière de TVA).
III - Impôts analytiques et impôts synthétiques
®L’imposition analytique permet de frapper de manière spécifique une catégorie.
Champ – Elle peut donc porter :
-              tout autant sur un revenu
-              un élément d’un patrimoine
-              une opération de dépense
                Sur l’ensemble des dispositions (revenu, patrimoine, dépense), on décide d’une dépense particulière. P. ex. un impôt sur un bien donné.
®L’imposition synthétique va appréhender  de manière globale la matière imposable dans sa globalité.
                On va appréhender l’ensemble des revenus du contribuable qui va subir l’imposition plutôt qu’un élément du patrimoine. Ex : l’ISF, impôt dû du fait de la détention d’une certaine richesse. Autre exemple : TVA, approche globale, calculée sur l’ensemble des prestations et livraisons faites par une entreprise.
¡  cela permet de saisir l’ensemble de la situation du contribuable.
¡  car il est révélateur de la vraie faculté contributive de celui-ci.

Ces deux impôts se cumulent souvent, il n’y a pas forcément d’opposition.
IV - Impôts de répartition et impôts de quotité
®L’impôt de répartition est l’impôt dont le produit est attendu parce qu’il est tout simplement connu à l’avance.
On prévoyait une somme à récupérer auprès de la population. Il fait l’objet ensuite d’une répartition entre les contribuables. On sait quelle sera la somme à l’avance. Il n’existe aucune élasticité. A l’inverse de cette logique va exister l’impôt de quotité. Critiques : inégalités, rigidité du système. L’impôt de répartition n’en existe plus aujourd’hui.
®L’impôt de quotité,
                Il consiste à définir à la base un taux d’imposition qui sera ensuite imposée à la matière imposable. On ne connaît pas le montant à l’avance. On va simplement définir une base d’imposition. On espère qu’elle va apporter un certain rendement.

§2. Classification intéressant le mode d’imposition

I. Impôts proportionnels et impôts progressifs
A) Enjeux
®Importance et intérêt du système progressif.
La doctrine
Une logique ancienne (Antiquité)
Sous l’Ancien Régime => Montesquieu (esprit des lois)
Dans l’impôt de la personne, la proportion injuste seroit celle qui suivroit exactement la proportion des biens. On avoit divisé à Athènes les citoyens en quatre classes. Ceux qui retiroient de leurs biens cinq cents mesures de fruits liquides ou secs, payoient au public un talent ; ceux qui en retiroient trois cents mesures devoient en demi-talent ; ceux qui avoient deux cents mesures payoient dix mines, ou la sixième partie d’un talent ; ceux de la quatrième classe ne donnoient rien.
La taxe étoit juste quoiqu’elle ne fût point proportionnelle ; si elle ne suivoit pas la proportion des biens, elle suivoit la proportion des besoins. On jugea que chacun avoit un nécessaire physique égal, que ce nécessaire physique ne devoit point être taxé ; que l’utile venoit ensuite et qu’il devoit être taxé, mais moins que le superflu ; que la grandeur de la taxe sur le superflu empêchoit le superflu.

Dans l’Ancien régime, on mettait des impôts proportionnels, c’est ce qui correspondait le mieux à l’idée d’égalité des citoyens. Beaucoup d’auteurs vont défendre l’idée de la progressivité :
-              Vauban, 1606, La dime royale, soulignait que l’impôt devrait être pris en fonction des revenus.
-              Montesquieu
-              JJ Rousseau, Discours sur l’économie politique. On voit des ≠ dans la taxation qui allait jusqu’à la confiscation. Pour Rousseau la nécessité ne doit pas être taxé, mais il faut taxer voire confisquer le superflu.

Une position minoritaire sur la progressivité : Condorcet
Citation de Buffon : "L'écu du pauvre destiné à payer les objets de première nécessité et l'écu qui complète le sac d'un riche financier sont aux yeux d'un mathématicien deux unités d'un même ordre, mais au moral l'un vaut un louis et l'autre ne vaut pas un liard".
                Il y a deux sortes d’égalité : l’égalité réelle, l’égalité mathématique et l’égalité dans les sacrifices que seule la progressivité permet.
B) Notion d’impôt proportionnel
L'impôt proportionnel est un impôt dont le taux est constant, quelle que soit la quantitéde matière imposable. A l’époque c’était la bonne égalité. Aujourd’hui on retrouve la proportionnalité pour la TVA, l’impôt sur les sociétés, impôts locaux, CSG. L’impôt proportionnel soumet la matière imposable à un taux constant.
                À côté de ça on a des impôts qui relèvent de la notion d’impôt progressif. Le taux va augmenter avec la matière fiscale.
C) Notion d’impôt progressif
L’impôt progressifva lui au contraire voir son taux augmenter avec la matière fiscale.
Plusieurs systèmes de progressivité :
®Progressivité globale (effet de seuil). Ça n’existe pas. On n’applique pas un pourcentage sur le revenu total, mais c’est ce qui signifie la progressivité globale. L’effet de seuil est très important : ça signifie que la personne qui franchit le seuil serait beaucoup plus imposé.
®Progressivité par tranche (système utilisé) : on calcule par chaque tranche de revenu, le pourcentage appliqué.
II. Impôts directs et impôts indirects
Séance 8 – mercredi 7 mars 2012
                Nouvelle distinction, l’impôt direct est établi directement à destination du contribuable. Avis d’imposition reçut.
L’impôt indirect est versé par un tiers, le redevable n’est pas le contribuable, celui qui supporte le poids économique de l’impôt. Ex : la TVA que verse le commerçant à l’administration fiscale.
                Conséquence de cette distinction : personnalisation ou non de l’impôt, personnalisable pour l’impôt direct seulement. Impôt direct souvent objet d’un taux proportionnel, plus neutre. Bien sur il faut nuancer, à une époque la TVA connaissait un taux à 33% pour les produits de luxe. Sans oublier la TVA réduite sur les produits de premières nécessités.
En outre le caractère indolore de l’impôt, on ne se rend pas compte qu’il existe et on ne le conteste pas, c’est l’avantage des impôts indirects, mais pas des impôts directs.

Section 2. Les autres classifications

§1. Les classifications de nature administrative

I. La classification suivant les bénéficiaires
Ça permet de montrer le rendement de chaque impôt. Permet de calculer le montant du prélèvement obligatoire et de sa répartition.
II. Développement des impôts partagés

®pb // à la lisibilité, quand c’est partagé entre ≠ collectivités, administrations locales (communes, départements, régions, groupements intermédiaires). Ça a été longtemps le cas pour les quatre vieilles. Ça s’est réduit depuis la réforme de la taxe professionnelle. La part des impôts spécialisés est passée de 15% à 45%. Les impôts ont été affectés à un seul bloc, p. ex. la taxe d’habitation ne bénéficie plus qu’à l’administration communale.
                On trouve une autre forme de partage à travers des impôts d’État qui sont à présent partagés avec les collectivités territoriales. Exemples :TIPP (taxe intérieure sur les produits pétroliers) et la TSCA (taxe spéciale sur les conventions d’assurance). TIPP : État (min 8), Région 3,8% Département 5,7%
                Un certain nombre d’impôt viennent financer la compensation des charges sociales, en matière de finance sociale. Ex : la taxe sur les salaires (État) a été transférée à la compensation des exonérations de charges sociales.

Lisibilité :
                Le contribuable ne fait pas systématiquement le lien entre l’impôt qu’il paie et la dépense.
Cf. Article Revue Dt administrative : l’action par la ressource, par Mme Moniolle, novembre 2011

§2. Les classifications de nature économique

-              Remarque // au lien entre système fiscal et développement économique. La structure des systèmes fiscaux est liée aux conditions économiques d’un pays. Plus l’économie est diverse, plus les modes d’imposition diverge. Par ailleurs la pression fiscale augmente avec la richesse du pays.
Si sous-développement ® faible pression fiscale (souvent).
Si pays industrialisé ® pression fiscale importante.

-              À quel stade on va frapper la richesse ?
Choix
Période
1er temps
lorsque cette richesse pénètre le patrimoine du contribuable – revenus
2ème temps
lorsque cette richesse constitue une composante du patrimoine - détention
3ème temps
lorsque cette richesse quitte le patrimoine du contribuable - dépense




Chapitre 2. Les mécanismes fiscaux

Section 1. L’assiette de l’impôt

                Comprendre sur quelle base doit reposer l’impôt, comment l’appréhender.

§1. La détermination de l’assiette

-              revenu
-              richesse
-              dépense
I. L’assiette sur le revenu
                Conception intervenue tardivement. Impôt classique : sur le revenu des personnes, sur le bénéfice des sociétés. CSG et CRDS : un des impôts, son assiette porte sur le revenu des personnes.
Plusieurs conceptions possibles :
1/ Conception dite « civiliste » (point de vue fiscaliste)
                L’image que se font les fiscalistes des revenus ont été mis en place par certains se référant aux articles du Code civil, qui porte sur la répartition des fruits : art. 582 et suivant du Code civil. Conception différente civiliste de la conception fiscale. Mais du point de vue civiliste des fiscalistes :
Le revenu correspond à une somme d’argent provenant d’une source permanente de manière périodique.
                Ça met en avant le fait que l’origine du revenu peut résulter d’un bien : la location d’un immeuble p. ex. ou les dividendes d’une action. Le revenu peut être tiré de la force de travail également. Dans cette approche le revenu se présente sous une forme monétaire. On ne prendrait en compte que les sommes perçues mais pas les avantages en nature, tandis que le droit fiscal peut les prendre en compte. Enfin il faut que ça soit permanent. Ça permet d’exclure les revenus exceptionnels.
Résumé :
  • Fruit sous forme monétaire
  • Périodicité
  • Permanence
Difficulté du point de vue fiscal pour distinguer le bien (le titre de propriété) des revenus.

Sur cette question, cf. thèse 2007, Paris II, sur le démembrement du droit de propriété et le droit fiscal.

2/ Conception fiscale
Prise en compte d’autres éléments :
¡  Les avantages en nature (dans certains cas)
¡  Pas d’exigence de périodicité des revenus
Q: lorsqu’un contribuable réalise une plus-value, est-ce qu’elle doit être imposée ? Peut-on nous imposer du fait de la changement de la valeur ?
R : prise en compte des plus-values réalisées. Mais ce n’est pas le cas pour les plus-values latentes. Or la conception économique permet de le faire.

3/ Conception économique
Approche théorique
à Le revenu correspond à l’enrichissement réalisé.
Définition : constitue un revenu, toute ressource que l’agent économique peut affecter à l’accroissement de son capital et cela sans pour autant s’appauvrir et aliéner une partie de son capital.
                Ça s’inscrit dans une logique de patrimoine, le patrimoine et les revenus tendent à se fondre.


Quatre conséquences de cette approche :
-              1econséquence : prise en compte des avantages en nature. On pourrait prendre en compte les revenus virtuels, qui est le revenu qu’une personne aurait pu encaisser mais qu’elle n’a pas encaissé.
-              2econséquence : absence de critère de périodicité. Cette question ne se pose pas, on intègre aussi les revenus exceptionnels.
-              3econséquence : la différence entre le revenu et le capital (patrimoine) tend à s’estomper ®approche plus statique.
                À ce titre on voit que la question de plus-value peut être traité différemment. Elle correspond à une cession de bien. Puis la plus-value latente, ce sont les biens qui ont pris de la valeur. On peut alors envisager de les prendre en compte.
-              4èmeconséquence – la prise en compte des dépenses et des moins values.
II. L’assiette sur la richesse
Champ très large. On peut considérer à travers la notion de patrimoine que celui-ci constitue un ensemble hétérogène ® la notion de patrimoine concerne l’ensemble des biens de ce patrimoine qu’il soit ou non producteurs de profits.
Exemples derichesses productives de revenus,
            Location d’un bien immobilier : permet de percevoir des revenus.
            Dividendes perçues pour la détention d’actions
Question du moment de déclenchement de l’impôt :
            Du fait de la détention d’une richesse (exemple ISF; impôts fonciers)
            A l’occasion de la transmission de celle-ci (mutations)
Le système français utilise les deux systèmes.  Mais la richesse, lorsqu’elle est transmise (à titre gratuite ou onéreuse) il y aura une imposition.
La richesse (= élément du patrimoine) pose parfois des difficultés de frontière avec les assiettes sur la dépense. Cela vient du fait que certains biens peuvent être appréhendés par la dépense, d’autre par le patrimoine.

à Avantages et inconvénients
                Patrimoine important = capacités contributives plus fortes. Il n’est pas anormal de la faire participer plus à la contribution commune ® prise en compte de la capacité contributive. Mais en taxant d’avantage le patrimoine on peut orienter les contribuables vers des biens plus productifs de revenus, p. ex. des entreprises.
                Inconvénients :
-              liés // aux successions, qui était de dire qu’il faut pouvoir transmettre le patrimoine, et que parfois l’imposition trop forte est un frein à l’esprit de famille.
-              Autre critique : concerne les effets antiéconomiques de l’imposition du patrimoine. Certains estiment que ça favorise l’évasion fiscale. Frein aux restructurations des entreprises.
-              dans le choix de taxer la richesse, il peut y avoir des considérations morales selon les valeurs qu’on défend. Dans cette approche on peut dire que la taxation de la richesse, en particulier sa détention, lorsqu’elle a été acquise sans efforts, est un moyen de redistribuer les richesses. C’est une considération morale qui peut aussi être abordée.



III. L’assiette sur la dépense
Richesse qui sort du patrimoine : Il s'agit ici de frapper la richesse au moment où elle sort du patrimoine du contribuable, au moment où il l'utilise pour consommer.
®Sur le plan économique : impôt sur la consommation est inclus dans le prix des produits objet de l'échange et des impôts qui sont supportés économiquement par l'acquéreur du produit final.
            Autre enjeu cas de la TVA sociale (cf. plus tard)
®Les avantages attachés à l'imposition de la dépense, lié au caractère indirect
            le caractère indolore de l’impôt 
             gestion – réduction des coûts de collecte, de gestion, notamment // aux impositions directes où l’administration fiscale doit calculer l’impôt
®Inconvénients : lié au caractère proportionnel de l’impôt. Ça ne tient pas compte de la situation des contribuables. Le taux sera plus élevé pour les personnes qui ont des faibles capacités contributives. Pour exprimer cette idée, on prend l’exemple de la TVA : tout le monde paie le même taux, mais le taux d’imposition est économiquement plus lourd pour les plus pauvres. Cette différence de fait de la capacité contributive est qualifiée d’impôt progressif à rebours.
                Q : Comment on taxe la dépense ? Opposition : taxation unique ? En cascade ?

è Référence : la concurrence fiscale, revue Gestion et finances publiques, déc. 2011 p. 918 Regis LANNEAU
Approche intéressante, car on fait souvent des raccourcis sur la concurrence fiscale et l’évasion fiscale. Cet article permet d’apporter des éléments nouveaux.
Éléments de l’article :
àRappel du contexte :
Constat : concurrence entre entreprises, et concurrence fiscale entre États // aux entreprises
Évolution générale : baisse du taux de l’IS.
Les États justifient la baisse de l’IS en faisant valoir que ça permet de maintenir les entreprises sur le territoire.  De plus, les entreprises doivent être compétitives, p. ex. taxe professionnelle baissée.

àLes risques : dire qu’il y a des revenus plus volatiles, et ceux qui sont amovibles. Hypothèse : la charge fiscale ne risque-t-elle pas de se déplacer sur les assiettes les moins mobiles, et imposition modérée sur les assiettes mobiles ?
                Les assiettes mobiles : les placements, le bénéfice des entreprises.
                Les assiettes non mobiles : revenus des ménages. Eléments du patrimoine immobilier.
Crainte : charges sur les ménages. Qu’il y ait sur les ménages une charge plus lourde (traitement privilégié des entreprises au nom de la compétitivité). Il faut mesurer la charge fiscale réelle.

àQ : les réalités de la concurrence fiscale.
                La fiscalité est un des paramètres de la délocalisation, mais seulement un des éléments. Idée : lorsqu’une entreprise décide de délocaliser ses outils de production, elle prend en compte plusieurs paramètres, et celui fiscal n’en est qu’un parmi d’autres. Autres éléments : taille du marché, qualités des infrastructures, stabilité des institutions, prévisibilité du droit, régime des relations de travail, coût du travail àl’avantage fiscal doit être relativisé.
                Le taux de l’IS est important en France. Mais quand on calcule l’impôt il faut prendre en compte tous les paramètres. Il faut arriver jusqu’aux bénéfices pour être imposé. Plusieurs mécanismes vont diminuer ce bénéfice : les crédits d’impôt-recherche, report de déficit…
La stratégie étatique doit prendre en compte plusieurs paramètres (lire art. RL : la concurrence fiscale, revue Gestion et finances publiques, déc. 2011 p. 918 Regis LANNEAU)
Il ne faut pas surestimer la stratégie des acteurs : il regarde la stratégie des États, la stratégie des entreprises. Les États doivent tenir compte de l’environnement international. Donc ils ne peuvent plus pratiquer des taux trop éloignés des autres États. Ils peuvent dans une certaine mesure compenser la baisse de l’imposition sur les assiettes les plus mobiles par une hausse sur les assiettes les moins mobiles. Ne pas oublier : la fiscalité fait partie du processus politique.
Les électeurs votent, on ne peut pas reporter toujours sur les revenus du travail.
Autre élément : il ne s’agit pas seulement de peu payé, mais de ne pas payer pour rien. Fondamentalement dans l’approche des contribuables il y a un rapport entre la fiscalité et tous les avantages qu’ils tirent du pays (SP, infrastructures). ® « facteur public »

àLes dessous de la TVA sociale : discussion sur les assiettes.
Enjeux sur le plan économique :
Si on met une TVA sociale certaines charges seront retirées aux entreprises. L’idée de mettre une part du taux d’imposition qui sera ensuite reporté vient du fait que dans ce cas de figure tous les produits sont mis à la même enseigne : français, importés…Parce que les produits importés il y aura le coût total donc les charges sociales. Dans les pays avec peu de charges sociales, ils auraient de produits plus compétitifs en raison de coûts moindres. Ainsi tous les produits seront logés à la même enseigne. ®But : renforcer la compétitivité française. On retirerait dans les charges sociales un certain nombre d’éléments. On pense qu’on va réduire le coût du travail en France.
                Le prix des produits va alors augmenter. Risque inflationniste du fait de l’augmentation de l’imposition. Dans ce système pour rendre les entreprises plus compétitives on leur retire certaines charges sociales. On leur retirerait les charges d’employeur sur un type de risque : les prestations familiales.
                On voit qu’il y a un déplacement sur la TVA du coût.

Les approches :
-              Approche par les finances sociales : on créerait une TVA sociale qui s’ajouterait, affecté au régime de sécurité sociale.  La cotisation sociale qui bénéficie à la CNAF, serait remplacée par de la TVA.
-              Approche par les contribuables : cela ne profitera qu’à l’employeur. Du point de vue du contribuable, comme ça serait inclus dans le prix des biens ça pèserait sur les ménages, et dans une certaine mesure sur les entreprises. Ça reporte une charge sociale qui est payée par les entreprises vers le collectif.
               
 Séance 9 – mardi 13 mars 2012

§2. L’évaluation de la matière imposable

                Il existe un enjeu d’accès vis à vis de la matière imposable pour pouvoir calculer l’impôt, et contrôler ce calcul. Crainte que les contribuables cachent une partie de leur revenu, ou qu’ils procèdent à des sous-évaluations pour leurs biens.
Citation de Gabriel Ardant, histoire de l’impôt :   « Le fisc renonce à sortir de la caverne, et se contente de énumérer les ombres qui passent devant lui ».
Pendant longtemps l’administration fiscale s’est contentée d’une connaissance approximative de cette matière. Mais ça a évolué. Les techniques, la structure également : les salariés déclarent leurs revenus, mais les employeurs aussi.
                Il n’y a pas une seule méthode d’évaluation. L’évaluation réelle est la technique la plus utilisée. Sinon il y a l’évaluation forfaitaire, puis l’évaluation d’office.



I. L’évaluation réelle
A) Les différentes déclarations
1) Les déclarations du contribuable
                Il existe une déclaration pré-remplie pour un certain nombre de contribuables.
a) La déclaration initiale
                Il faut la déclarer avant une certaine date, avec une majoration en cas de retard. C’est une forme de consentement à l’impôt, puisque le contribuable joue un rôle actif. Il va indiquer les différents revenus soumis à l’impôt. Par principe la déclaration est faite de bonne foi. L’administration fiscale doit établir la preuve s’il y a de fausses déclarations.
                On l’utilise pour l’IS, IR, l’ISF…
b) Déclaration pré-remplie
                Elle existe depuis 2005. Elle concerne uniquement l’impôt sur le revenu, et même pas tous. On y retrouve les impôts tirés des salaires et traitements, des allocations chômages, de la retraite.
                Mais on n’y trouve pas, p. ex. les droits d’auteur. En fait l’administration indique déjà dans sa déclaration le montant des revenus imposables. Ça concerne une grande partie de la population salariée. Elle le fait en recoupant deux types d’information :
- Déclaration des employeurs
- Information des organismes de sécurité sociale
                Quand on la reçoit, on doit vérifier que les sommes sont exactes, et si des revenus sont oubliés, p. ex. droits d’auteurs, sinon il pourrait y avoir un redressement ultérieur.
2) Déclaration des autres acteurs
                C’est un moyen de recoupement. Cela résulte du code général des impôts, p. ex. l’art. 240 CGI, qui oblige les personnes qui versent les rémunérations à les déclarer à l’administration fiscale.
La même obligation est prévue pour les droits d’auteur mais elle n’est pas dans la déclaration pré-remplie.

Aspect coercitif : Les employeurs sont tenus de déclarer les revenus versés, et s’ils ne le font pas, ils peuvent être sanctionnés. è 1736 CGI, amende de 50% des sommes non déclarées.
Aspect incitatif : les sommes déclarées viennent en déduction des bénéfices de la société.
B) La méthode du réel
Éléments pris en compte - La méthode du réel consiste donc à appréhender la valeur économique ou comptable de la matière imposable. Cela va dépendre des impôts.

La valeur comptable : exemple impôt sur les sociétés : La valeur comptable, c'est en matière d'impôt sur les sociétés), le bénéfice tel qu'il apparaît dans la comptabilité, comptabilité qui est tenue à l'aide de pièces justificatives. Mais ça tient aussi compte des règles fiscales, qui peuvent tenir compte de certaines sommes pour déduire le montant du bénéfice.

 La valeur économique ou valeur vénale : notamment quand il s’agit d’évaluer la valeur d’un bien. Ça va se trouver surtout en matière d’impôt solidarité sur la fortune et aussi sur les droits de succession. Ça n’a pas de définition juridique. On se contente de faire référence à la « valeur vénale ».
Définition reprise de « Droit fiscal » de F. Lefèvre : Elle correspond au prix que le jeu normal de l’offre et de la demande permettrait au propriétaire de retirer de la vente à un moment donné. en tenant compte des caractéristiques de ce marche, et abstraction faire de toute valeur de convenance.

Exemple en matière d'ISF ou en matière de droits d'enregistrement, la valeur vénale de l'immeuble, c'est-à-dire sa valeur au prix du marché, et non pas une valeur locative cadastrale, supposée représentative de la valeur de l'immeuble.
II. Évaluation forfaitaire
                C’est d’autres formes d’évaluation. Des fois ce sont des évaluations administratives, puis parfois ce sont des systèmes de forfaits, qui ont été remplacés par d’autres éléments.
A) Les évaluations dites administratives
1) Les évaluations administratives
                Exemple dans la fiscalité locale sur la taxe foncière sur le bâti et le non bâti, ou sur la taxe d’habitation. L’administration fiscale va évaluer cette matière imposable sans déclaration du contribuable. Elle va prendre en compte une valeur locative cadastrale qui elle-même ne sera pas la valeur du bien sur le marché mais uns système intermédiaire. Cette valeur prend en compte les caractéristiques propres du bien : son implantation, son état, le confort, si le bien se situe dans un immeuble avec ascenseur ou pas…
                Cette évaluation est faite par une commission qui va calculer des prix moyens pour un certain nombre de biens.

                Une loi a prévu une révision générale de toutes ces bases. Un des moyens de corriger la non-révision générale (parce que ça date de 1961 et 1970), c’est de prévoir une revalorisation du coefficient de ces bases, prévue chaque année.
                En 2011, le gouvernement a commencé une expérimentation pour revoir la valeur locative de ces bases cadastrales. Un article est paru pour souligner les différents aspects de cette réforme : Droit administratif, Juin 2011, David Larbre : La réforme de la fiscalité et la révision des bases cadastrales. Le gouvernement va s’attaquer d’abord aux locaux commerciaux, c’est une expérimentation débutée en 2011 avec cinq départements pilotes pour revoir et simplifier ces bases.
                À côté ces concepts atypiques, il y a une autre technique : le système du forfait.

2) Les forfaits
On renonce d’évaluer la matière imposable au réel, et on se contente d’une logique forfaitaire pour des personnes qui se situent à l’intérieur du forfait. Ça a été en grande partie supprimé. Il en subsiste un sur les bénéfices agricoles (assez complexe, en fonction de l’hectare, indépendamment du bénéfice réel).
III. Évaluations d’office
Ce sont des procédures d’exception. L’administration évalue la matière imposable, mais dans un contexte particulier, c’est-à-dire lorsque le contribuable a une attitude de refus de collaboration, s’il n’a pas déclaré des revenus p. ex. la taxation sur les signes extérieurs de richesse.
C’est quand l’administration constate une disproportion entre le train de vie d’un contribuable et les revenus qu’il déclare. Il y a un barème, à l’art. 168 CGI, on va mettre une valeur pour chaque élément. Exemple : voiture, on va calculer la valeur de la voiture avec une déduction…
Il y a une base dans le CGI avec une possibilité de majoration du barème, quand le contribuable dispose de plus de six éléments du train de vie.
        Des requérants ont contesté l’évaluation d’office, en particulier cette majoration (de 50%).
è Décision du Conseil Constitutionnel du 21 janvier 2011 : validation du procédé, mais censure de la majoration de 50% des éléments du barème, jugée contraire au principe d’égalité devant les charges publiques, car reposant sur des critères non objectifs et non rationnels.



Section 2 - La liquidation de l’impôt

Liquidation – définition : une fois que la matière imposable est arrêtée, on va calculer le montant de l’impôt qui va être dû par chaque contribuable.
®Prise en compte de plusieurs éléments techniques :
-              Tarif fiscal (de l’impôt)
-              Taux d’imposition
                Le taux d’imposition est un sous-ensemble du tarif fiscal, ils ‘agit du pourcentage (= base d’imposition) appliqué. Ce n’est qu’une composante, la plus visible, du tarif fiscal.
Le tarif de l’impôt est défini comme l’ensemble des règles déterminant les opérations qu’il faut établir sur la matière imposable pour obtenir le montant de l’impôt.
Cela comprend les abattements, Les déductions, Les réductions, Les majorations. Cela intègre le taux d’imposition.

§1. Le taux de l’impôt (renvoi)


ž  1ère question celle de la détermination préalable ou non du taux,
® Choix entre le mécanisme de la quotité ou de la technique de la répartition. (déjà vu)
ž  2ème question celle de la variation du taux en fonction de la quantité de matière imposable.
® Choix entre la proportionnalité et la progressivité. (déjà vu) ® Est-ce que le taux peut-varier ?
ž  3ème question celle du taux uniforme ou différent en fonction de la nature des revenus ou de la nature des produits.
® Définition : le taux est uniforme lorsque le taux est le même quelle que soit la nature, qualité de la matière imposable. Le taux est différent lorsque le taux varie en fonction de la nature de la matière imposable. Ex : TVA, il existe plusieurs taux. Normal : 19,6, réduit : 5,5, Spécial : 2,1.
Depuis le 1er janv. 2012 il y a un impôt à 7,1%.

§2. Les diverses techniques qui participent au tarif fiscal


I - Les techniques s’appliquant au calcul de l’impôt brut
1 - Les abattements et déductions       
Définition des abattements – Somme exemptée de l’impôt. Cette somme est invariable. Elle peut avoir des effets :
-              d’ordre psychologique (façon de diminuer l’impôt)
-              d’ordre technique (permet un système progressif)
On peut trouver plusieurs formes d’abattement, p. ex. sur les plus-values sur les biens immobiliers (ça a changé avec la loi de finance de 2012), on faisait avant un abattement de 10% pour chaque année de détention au delà de la 5èmeannée. Ça permettait qu’on ne soit pas taxé sur la plue-value.
                En matière de succession, avant la loi TEPA de 2007, il y avait des abattements pour les successions entre conjoints.



Incidence de l'abattement et caractère décroissant (exemple)
taux
2%
abattement
1000
base d'imposition
abattement
montant impôt dû
taux réel (%)
                    1 000,00 €
                     -   €
                                 -   €
0
                    1 500,00 €
            500,00 €
                          10,00 €
0,67
                    2 500,00 €
        1 500,00 €
                          30,00 €
1,2
                    5 000,00 €
        4 000,00 €
                          80,00 €
1,6

                En apparence, tout le monde a le même taux, mais en réel, le taux change et devient progressif.

Définition des déductions - Les déductions correspondent à une proportion donnée de la matière imposable qui sera retranchée lors du calcul de l’impôt. – Sommes retranchées de la base de la matière imposable.
® Exemplesen matière d’impôt sur le revenu : on va avoir des sommes qui seront réduites. Ça peut jouer sur le revenu global.
                        Déductions qui concernent des catégories de revenu, comme par exemple, les cotisations sociales en ce qui concerne les salariés. Elles sont déductibles.
                        De même, seront déductibles, sur le revenu global, une fois additionnée les différents revenus, les pensions alimentaires.
Les déductions ont moins la côte car elles interviennent sur la matière imposable. C’est pas aussi parlant que lorsque la diminution joue au niveau de l’impôt (= réduction).
2 - L’étalement des déficits
                C’est aussi un moyen de réduire l’impôt car on va prendre en compte les déficits d’une année pour réduire son imposition. Mais le CGI organise des systèmes où on va pouvoir utiliser des déficits antérieurs à l’année d’imposition. Mais il est alors possible de reporter les déficits. Les déficits d’une entreprise vont limiter l’imposition. La LF de 2012 a voulu limiter les reports de déficits.

ž  Champ privilégié  : impôt sur les bénéfices des sociétés
ž   Conséquence sur le paiement de l’impôt
            Le CGI permet de reporter en avant ou arrière les déficits
            LFI 2012  - limitation des reports

3 - Le quotient familial (simple mention étude chapitre impôt sur le revenu)
                Ça permet de diminuer l’impôt dû. Si on a un revenu de 10 000 et que le foyer fiscal est composé de 5 pars, ont va calculé non pas sur 10 000 mais sur 2000 et ensuite on multiplie par le nombre de part. Ça permet de limiter la progressivité de l’impôt.
4 - Le prélèvement libératoire
Option fiscale - pour certains produits de placements, dont les intérêts des obligations que l'on veut favoriser, on a institué une option pour le prélèvement libératoire.
Il faut partir de l’idée qu’il y a une option fiscale. C’est-à-dire que le contribuable puisse choisir entre deux techniques. Soit il va intégrer la somme à la masse de ses revenus donc il sera soumis à l’IR, soit il préfère récupérer la somme nette d’impôt, ce qui signifie que cette somme aura fait l’objet d’un prélèvement libératoire. Il s’agit plutôt de revenus tirés de placement. èart. 125 A CGI
               
Avantages :
            Commodité
            Somme net d'impôt, il n'y a pas de déclaration
            Intérêt : le taux du prélèvement obligatoire doit être inférieur au taux pratique sur l’impôt sur le revenu. Si le contribuable est imposé sur le cadre de l’IR dans la tranche à 5%, il a intérêt à les déclarer sur l’IR. Si il arrive à la tranche des 41%. Le taux actuel du prélèvement libératoire (avant : 16%), là il était de 19%, et maintenant de 24%.

Ça a été fait pour les contribuables à investir.
q   Comparaison entre  :
            Intégration de la somme à l’impôt sur le revenu
            Prélèvement libératoire : taux libératoire + prélèvements sociaux.
II - Les techniques s’appliquant à l’impôt brut
A) - Les réductions et crédits d’impôts
à Définition – Les réductions : La réduction va s’imputer sur le montant de l’impôt dû.
Réduction d’impôt s'impute sur l'impôt jusqu'à l'annuler, mais ne va pas au delà.
Exemples : 1000 d'impôt et 1200 de droit à réduction, 1000 - 1200 = 0
                La réduction est perceptible : ça se voit plus, donc plus attractive car plus parlante pour les contribuables. On en a pour les dons aux associations. Cette réduction est plafonnée. Ou pour les enfants.
Exemple de réduction d’impôt :
CGI Article 199 quater F
Modifié par Loi - art. 30 (V) JORF 31 décembre 2002 Les contribuables qui ont leur domicile fiscal en France bénéficient d'une réduction de leur impôt sur le revenu lorsque les enfants qu'ils ont à leur charge poursuivent des études secondaires ou supérieures durant l'année scolaire en cours au 31 décembre de l'année d'imposition.
Le montant de la réduction d'impôt est fixé à :
61 euros par enfant fréquentant un collège ;
153 euros par enfant fréquentant un lycée d'enseignement général et technologique ou un lycée professionnel ;
183 euros par enfant suivant une formation d'enseignement supérieur.
Les montants mentionnés aux alinéas précédents sont divisés par deux lorsque l'enfant est réputé à charge égale de l'un et l'autre de ses parents (1).
Le bénéfice de la réduction d'impôt est subordonné à la condition que soient mentionnés sur la déclaration des revenus, pour chaque enfant concerné, ses nom et prénom, le nom de l'établissement scolaire et la classe qu'il fréquente ou le nom de l'établissement supérieur dans lequel il est inscrit.
Les dispositions du 5 du I de l'article 197 sont applicables.

à Crédit d’impôt :Le crédit d’impôt est une réduction qui donne lieu à remboursement le cas échéant.
Le crédit d'impôt n'est pas perdu en cas d'impôt nul.
Exemple : 1000 d'impôt et 1200 de crédit d'impôts 100 - 1200 = 200 de remboursement. Illustration : le crédit d’impôt-recherche.
                Des fois ce sont des majorations d’impôt, pour lutter contre l’inflation p. ex.
B) - Les techniques de franchise et de décote
La franchise correspond à un montant d’impôt qui ne sera pas mis en recouvrement, parce que la somme est trop faible.
Exemple : on ne met pas en recouvrement, en ce qui concerne l’impôt sur le revenu les impôts d'un montant inférieur à 61 € (CGI art.1657)
Définition - La décote c’est la remise partielle de l’impôt, et son montant décroît à mesure que la base d’imposition augmente.
Ceci permet de réduire l’impôt dû
On peut y voir unetransition en douceur entre la franchise et l’imposition.

Exemple :
CGI Article 1679
Les sommes dues par les employeurs au titre de la taxe sur les salairesvisée à l'article 231 doivent être remises au comptable public compétent dans les conditions et délais qui sont fixés par décret.
La taxe n'est pas due lorsque son montant annuel n'excède pas 840 euros. Lorsque ce montant est supérieur à 840 euros sans excéder 1 680 euros, l'impôt exigible fait l'objet d'une décote égale aux trois quarts de la différence entre 1 680 euros et ce montant.


Section 3. Le recouvrement de l’impôt


                Cela vise l’ensemble des procédures par lesquelles s’opère le transfert du montant de l’impôt. En principe ce sont les administrations fiscales qui vont effectuer ce recouvrement, sachant qu’il existe des exceptions, puisque un certain nombre d’impositions sont recouvrées par l’URSAFF, le Conseil Constitutionnel avait dans une décision du 28 déc. 1990 rappeler qu’il n’y avait pas de monopole de l’administration fiscale. On peut distinguer entre les conditions générales de recouvrement et le recouvrement forcé quand le contribuable a des prérogatives de puissance publique.

§1. Les conditions générales du recouvrement

I - Contribuable et redevable
A - La distinction contribuable et redevable
Contribuable : supporte la charte définitive de l’impôt, tandis que le redevable renvoie à la personne qui va payer l’impôt. En principe il y a identité (le contribuable et le redevable sont la même personne). Parfois il y a dissociation notamment si on appréhende le contribuable comme celui qui supporte la charge économique. Ça sera le cas des impôts indirects : celui qui supporte la charge c’est le consommateur, alors que le redevable sera le commerçant.
B - La retenue à la source
La retenue à la source est une thématique qui ne fait plus l’objet de discussions mais qui avait été particulièrement envisagée en 2008. Elle consiste à demander au débiteur d’un revenu, p. ex. un employeur ou une banque de retenir l’impôt dû et de le reverser directement au trésor public. Il va retenir sur le salaire l’impôt qui est dû et le reverser au trésor public. Ce système est assez peu utilisé en France. On le trouve utilisé pour la CSG : l’employeur retient sur le salaire la CSG et un autre impôt qu’il va verser aux URSAFF.
Discussions en 2008 : T. Breton, ministre du budget avait proposé d’étendre le prélèvement sur le revenu à la retenue à la source. Avec ce système il n’y aurait plus de décalage.

Enjeux : assez importants. Ça reviendra dans la discussion, ça ne fait pas partie des débats de l’élection. Dans ce débat qui avait eu lieu en 2008 mais qui reste important car pourrait revenir, il faut l’envisager selon les différents intervenants.
-              Pour l’État : rentrées d’argent accélérées par ce système sur une année. Simplification des procédures.
                Dans un contexte de réformes des politiques publiques, ça permet d’utiliser les ressources humaines sur d’autres domaines : ça peut alléger le travail des administrations fiscales.
-              Pour le contribuable : c’est un avantage quand la personne a des variations de revenu d’une année sur l’autre. Quand on reçoit des revenus exceptionnels, on peut avoir des variations importantes. Il y a alors une neutralisation des variations de revenu.

Les inconvénients :
-              anesthésie fiscale : on ne mesure pas l’impôt qu’on paie. C’est le salaire net d’impôts.
-              l’IR est personnalisé, on tient compte des charges de famille. Donc si l’employeur personnalise la retenue, il faut donner beaucoup d’informations à l’employeur. Ou alors ça sera régularisé a posteriori.
-              Pour l’employeur : ça fait une charge supplémentaire. Si elle s’inscrit dans une logique où il n’y a pas de personnalisation de l’impôt ça sera simple, sinon ça va devenir compliqué ça sera donc une charge supplémentaire.

                Finalement le système a été abandonné.
C – Autres éléments
                En matière fiscale il peut y avoir des solidarités entre plusieurs personnes. Cette solidarité qui permet de récupérer l’impôt sur d’autres personnes, peut jouer dans le cadre de liens familiaux. Exemple : solidarité entre époux et partenaires pacs (art. 1691 bis CGI). Quand ils vivent sous le même toit p. ex.
                Cas des héritiers : ils sont tenus solidairement des actions de celui qui décèdent. On trouve aussi des liens de solidarité dans le cadre de relations contractuelles, p. ex. le propriétaire d’un fonds de commerce (art. 1684, point 3 CGI) peut être solidairement responsable des impôts avec l’exploitant du paiement des impôts du fonds.
II. Les formes de recouvrement
                Distinction entre le recouvrement ordonné et spontané. Cette question fait appel à plusieurs formes. Pour le recouvrement ordonné on renvoie à l’idée que l’imposition est précédée d’un acte de l’administration fiscale, qu’on va appeler un avis d’imposition qui indiquera le :
-              montant de l’impôt dû
-              date limite de paiement
-              systèmes de recouvrement peuvent être indiqués
A - Le recouvrement ordonné
                On le trouve pour l’impôt sur le revenu. On le trouve pour des impôts directs locaux. Même chose pour les taxes foncières, où on retrouve la logique de recouvrement ordonné.
B - Le recouvrement spontané
                C’est le contribuable qui va calculer son impôt et ensuite va l’envoyer à l’administration fiscale selon le rythme prévu par le CGI. On trouve dans cette logique dans l’IS. On les trouve également en matière de TVA. Il y aura alors des rythmes différents. Il n’y a pas d’imposition préalable.
III - Les caractères de la dette fiscale
A - Fait générateur et exigibilité
                Cette distinction est importante.
ž  Distinction
            La dette fiscale est dite exigible lorsque naît au profit du Trésor le droit au paiement du montant de l'impôt.
            Le fait générateur, lui, fait seulement naître la créance fiscale
Il peut varier selon la matière imposable. Il peut être lié à la mise à disposition de revenus. Ce sera le fait générateur. Il peut être lié à une activité ou à une action donnée, à un événement (mort de quelqu’un qui ouvre l’héritage).
Intérêt pratique de la distinction : cela détermine la naissance de l’obligation fiscale. Cela permet aussi de préciser les règles fiscales dans le temps, puisqu’on va prendre en compte le fait générateur pour déterminer le régime des règles fiscales si elles ont changé.

Quand il y a exigibilité, le montant de l’impôt est dû. Elle va permettre de demander la somme due. Dans certains cas, il peut y avoir des identités de date, et dans d’autres des décalages.
        Dans le système de la TVA, une distinction est faite entre la livraison des biens et la prestation de service. C’est la livraison de biens qui est à la fois le fait générateur et l’exigibilité. La même date sert de référence. En revanche pour les prestations de service, le fait générateur, c’est l’exécution de la prestation. Date de l’exigibilité : date d’encaissement des frais dus à la prestation.

L'exigibilité peut être privée d'effet immédiat dans des cas très différents.
            Les impôts directs perçus par voie de rôle
            Les délais gracieux ont été accordés. Le contribuable demande un délai car il n’est pas en mesure de payer l’impôt.
            Les sursis à paiement, c’est encadré par le livre des procédures fiscales è L277 LPF, qui s’inscrit dans un recours contentieux. Il prévoit l’obligation d’un recours préalable devant l’administration fiscale. Ensuite, est prévue une demande identique entre l’administration fiscale et devant le juge. Et effectivement il y a une demande de garantie qui peut aussi être faite de la part du contribuable. Si le juge accorde le sursis, celui-ci sera valable jusqu’à la décision du juge.
Séance 10 – mercredi 14 mars 2012
B - La compensation

Créance de l’administration fiscale mais le contribuable lui aussi en à une à la charge de l’administration (société DSP) Peut on compenser les deux créances ? Pas toujours, peu favorable au contribuable. Il ne peut pas en principe opposer la compensation à l’administration fiscale, CE 3 janvier 1973 qui rappelle ce principe.
                Cela s’explique par :             - principe d’universalité budgétaire. Pas de compensation possible entre les dépenses et les recettes, idem pour les créances fiscales et les autres.
                                                     - Le paiement de l’impôt se fait en argent (peu d’exception). L’état a besoin d’argent frais.
                                                     - Voies d’exécution : on assimile la compensation à une forme de voie d’exécution forcée contre a personne publique. Or il n’en existe pas envers l’état. Argument discutable
                                                     - les créances publiques sont insaisissables et cela justifie l’interdiction d’une compensation.
                En revanche le Trésor peut opposer la compensation au contribuable si elle favorise l’état. Il peut minorer le paiement d’un marché public si la société est débitrice d’une créance. CE 27 juillet 20008 TECENET.
                Depuis 2008 Art 257 du LPF autorise une compensation à la demande du contribuable. La formulation permet au comptable public de faire jouer la compensation. Mais ce n’est pas à droit à la compensation pour autant.
Il existe dans le cadre des procédures de rectification, on peut voir qu’il est possible d’opérer une compensation entre créance.

Exceptions :
                Il existe un article dans le LPF qui autorise les demandes de compensations : L257 B. Mais ce n’est pas un véritable droit pour le contribuable. C’est simplement une possibilité pour le comptable public pour faire jouer la compensation.
                Dans le cadre des procédures de rectification, il est des cas lors de litiges (L80 p. ex.) où on peut opposer la compensation de créances.
C - La prescription
                On va distinguer deux types de prescription : celle au niveau de l’assiette et celle au niveau du recouvrement de l’impôt. S’agissant de l’assiette, ça signifie que l’administration fiscale va pouvoir faire jouer son droit de rectification ou son droit de reprise, notamment dans le cadre d’un contrôle fiscal, suivant un délai fixé par le livre des procédures fiscales.
                Le délai le plus commun est de trois ans (L261 LPF). Exemple : pour le IS et l’IR, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la 3ème année qui suit celle où l’imposition est due.
                Lorsqu’aucun texte ne s’est exprimé, l’article L186prévoit un délai de droit commun de six ans. En cas d’activités occultes : ça peut remonter jusqu’à la dixième année.
                Autre cas // à la personne qui ne respecte pas les obligations déclaratives, alors le délai serait rallongé. On ne peut pas conserver le délai de trois ans mais on passe au délai de dix ans, pour permettre la lutte contre la fraude.En dehors de la prescription de l’assiette, il y a aussi :

-              la prescription au niveau du recouvrement de l’impôt. Cas de la personne qui a déclaré ses impôts mais ne les a pas payés. Principe : délai de quatre ans à partir de la mise en recouvrement du rôle de l’impôt. Ça n’interdit pas les évènements qui suspendent le délai, voire qui l’interrompraient.

§2. Le recouvrement forcé

                Recouvrement amiable : on essaie de récupérer la somme. Mais parfois l’administration doit engager des poursuites. Dans ce domaine c’est caractéristique de la puissance publique. Il faut une information du contribuable sur la procédure.
®Information du contribuable
                C’est une formalité obligatoire, qui pourrait entrainer l’annulation de la procédure. C’est un système progressif :
                - lettre de relance
                - mise en demeure qui aura pour effet d’interrompre la prescription dans le cadre du recouvrement
®Poursuites
èL257 O et suivants
Lorsque le contribuable décide de ne pas payer l’impôt, on passe aux poursuites.
- voies de droit commun
                On trouve les règles concernant la saisie des biens meubles du débiteur (loi du 9 juil. 1991, // aux procédures civiles d’exécution)
Règles dans le code du travail : L1252-2 et suivant : dans quelle mesure le salaire peut être saisi.
S’agissant de la saisie des biens immeubles, ce sont les règles du Code civil : art. 1290 et suivants.
- voies de droit spécifiques : organisée dans le livre des procédures fiscales, ça permet à l’administration de récupérer de l’impôt.
                * avis à tiers détenteur : moyen de neutraliser la défaillance du contribuable en mettant en cause des tiers détenteurs des deniers du contribuable (banque, employeur, notaire). On peut qualifier ce moyen de saisie-attribution qui va entrainer un simple transfert de propriété.




2ème partie : Les impôts

               

Chapitre 1. L’impôt sur le revenu dont l’IS

Section 1 – L’impôt sur le revenu des particuliers (IR)

§1 - L’apparition de l’impôt sur le revenu

I – Les réflexions sur l’impôt sur le revenu
                Au moment de la révolution, on était dans une logique d’impôt marqué par une certaine idée de l’égalité, de proportionnalité. Sans doute l’idée d’imposer les revenus est liée à l’évolution des catégories sociaux-professionnelles. Les premières discussions au parlement sur l’IS datent du milieu du 19èmesiècle. Cela veut dire qu’il n’existait pas avant cette date un tel impôt.
                Les critiques sur le système fiscal français:
-              faiblesse du rendement des impôts directs
-              certains revenus nés de la révolution industrielle ne sont pas imposés : revenus des valeurs mobilières, gains réalisés par les professions libérales, les traitements et les salaires versés aux travailleurs.
1er débat : 1948, qui concerne l’idée d’un impôt sur le revenu. Ça s’inscrit dans une perspective novatrice : la progressivité.
Penseurs : Gambetta et Belleville, en 1867 pour Gambetta, ont proposé cette idée.
                À l’étranger les choses vont plus vite, l’Allemagne met en 1881 en place une sorte d’impôt généralisé sur le revenu. En Angleterre, il y eu a eu un dès 1799 mais a disparu très vite. Ensuite, pas de date précise à donner. Mais on a eu un texte aussi sur l’impôt sur le revenu.
II - L’introduction d’un impôt sur le revenu en France (1914-1917)
L’impôt sur le revenu va apparaître en 1914. On voit un certain Joseph Caillaux, promoteur de cet impôt.
-              loi de 1914
-              loi de 1917

Elles posent le cadre de l’impôt sur le revenu. À cette époque deux idées :
-              idée de personnalisation des impôts (prise en compte des charges de famille)
-              idée de la progressivité de l’impôt. Dans celle-ci, il faut admettre qu’il y ait deux formes de taxation : au niveau de chaque catégorie de revenu à un taux proportionnel puis un taux progressif pour l’ensemble des revenus. Les catégories (= cédule) en question :
-              revenu foncier
-              revenu de nature mobilière
-              bénéfices industriels et commerciaux
-              bénéfices agricoles
-              salaires et les traitements
-              créances
-              bénéfices non commerciaux
III – Les principales évolutions de l’impôt sur le revenu en France
                En 1945, on introduit le quotient familial à la place du système antérieur (réduction de l’impôt par charge de famille), c’est avantageux et ça s’inscrit dans une politique nataliste.
                En 1948 se met en place l’impôt sur les sociétés. Progressivement, à partir de 1959 on va unifier. La taxation à deux étages va disparaître. On souhaite mettre un seul barème àloi du 28 déc. 1959



En 1975, la progressivité est réelle, elle augmente de 5% en 5%.

Mais on passe en 1993 à sept tranches. On a une première tranche à 12%, ensuite à 25%, 35%… Il y a une baisse par rapport au dispositif antérieur. Ça correspond à une politique de baisse de l’impôt en 1998.
               Ensuite, ce tableau nous montre qu’on passe en 2005 à 5 tranches. La progressivité de l’impôt est plus hachée. On peut constater une réduction des tranches, une baisse globale des taux par tranches.

Nouveauté de la loi de finance de 2012.
                Dans le cadre de la ressource supplémentaire, il y a eu une contribution exceptionnelle sur les hauts revenus. Idée : il fallait une mesure temporaire. Cependant il y a une phrase dans le texte qui souligne que ce dispositif sera applicable à partir des revenus de 2011 jusqu’à ce que le déficit public deviendra nul. Produit attendu de l’impôt : 200 M €. Il fallait en effet montrer que certains devraient faire des efforts supplémentaires.

§2. Le régime actuel

I. Imposition par foyer fiscal
A- Le champ du foyer fiscal
                Le foyer fiscal, il faut observer sa composition.
àcomposition
Ça peut être constitué d’une seule personne (célibataire, veuve, divorcée). Mais ça peut comprendre plusieurs personnes :

-              personnes liées par une union (mariage, pacs), et les enfants sont pris en compte
                Lorsque le pacs a été introduit, il faisait l’objet d’un régime fiscal distinct, dans la mesure où les partenaires pacses soient dans le même foyer depuis un certain temps (ils étaient traités différemment, car on craignait les pacses de complaisance). Ils devaient faire des déclarations séparées pendant les deux premières années.
                Ça a changé avec la loi de finances de 2005, qui a aligné le pacs sur le mariage.

-              Les enfants font partie du foyer fiscal, les enfants à charge.
                Parfois il peut y avoir aussi des situations atypiques (enfants accueillis dans un foyer).  èCE 7 janv. 2000 : on avait un concubin, et la concubine était mère d’un enfant mais ne travaillait pas. Chacun faisait une déclaration séparée. Le concubin a déclaré l’enfant de la concubine à sa charge car il pourvoyait aux besoins du foyer. L’administration fiscale a protesté contre la prise en compte de cet enfant. Le Conseil d’État a constaté que même si la mère avait l’autorité parentale, ce concubin assurait les besoins matériels de l’enfant et donc pouvait être considéré comme dans le foyer fiscal du concubin.

                Date d’appréciation de la situation familiale : en principe appréciée au 1erjanv. de l’année d’imposition (art. L185 bis CGI). Mais le CGI a aussi prévu qu’en cours d’année il puisse y avoir une augmentation des charges de famille, on va alors apprécier au 31 décembre.
               
à L’imposition commune et ses différents aménagements.
En principe les membres du foyer fiscal vont faire l’objet d’une imposition commune. Celle-ci va couvrir l’ensemble des revenus du membre du foyer fiscal.
                S’il peut y avoir en principe une imposition commune, parfois elle devient distincte (art. 6 CGI) :
-              Les couples séparés de biens, qui ne vivent pas sous le même toit.
-              Personnes en instance de séparation de corps de divorce, qui ont des résidences séparées.
-              Abandon du domicile conjugal.

Cas des enfants qui disposent d’une fortune personnelle : il pourrait y avoir une imposition distincte de celle de ses parents.

àRattachement
                On rattache au foyer fiscal des personnes qui n’y sont plus automatiquement : les enfants majeurs.
- enfants majeurs de moins de 21 ans
- enfants de moins de 25 ans qui poursuivent des études
- enfants atteints d’un handicape

                Il existe aussi des règles sur les ascendants qui sont à charge.

Quelle est l’incidence des changements qui interviennent en cours d’année ?
-              Une personne qui se marie en cours d’un année. Avant l’année 2010, un système faisait que les personnes devaient faire trois déclarations distinctes :
                *             avant le mariage : deux époux
                *             déclaration commune après le mariage
Changement par la LF de 2011 : une seule déclaration pour l’ensemble des revenus.
-              Rattachement des enfants, et les changements de garde des enfants en cours d’année
                Normalement on apprécie la situation au 1er janvier. Il y a des exceptions en cas d’augmentation des charges de famille. Jurisprudence intéressante : Arrêt Carpentier, assez favorable : les enfants ont pu compter deux fois.
B - Le rôle du quotient familial
                Il faut comprendre comment il va permettre de réduire considérablement l’impôt. Première chose : avant 1945 il y avait un abattement forfaitaire pour charges familiales. C’était un système qui permettait de réduire l’impôt. À partir de 1945 on a mis en place le quotient familial. Il a fait l’objet par la suite d’un plafonnement (1982). Il touche à la fois l’assiette imposable et le calcul de l’impôt.
                Les membres du foyer fiscal vont être transformés en parts. è art. ? CGI (min 58)  Une personne célibataire compte pour une part ; un couple marié compte chacun pour une part. Les enfants comptent pour une demi-part, et à partir du 3èmeenfant ça compte pour une part.
                Garde alternée : 0,25 pour chacun des enfants.


Calcul de l’impôt : pour une part. On multiplie ensuite par le nombre de parts.
Ça permet de baisser l’impôt plus le revenu est élevé, et plus il y a d’enfants. En 1982 la loi de finance a introduit un système de plafond : on va limiter l’avantage fiscal résultant de l’effet du quotient familial.
                En 1982 il y avait eu une discussion sur les prestations familiales pour essayer de prendre en compte les ressources des familles. Il y eu une levée de boucliers, ce projet a été abandonné mais il y a eu un plafonnement de l’avantage fiscal lié à la famille.

Comment s’organise ce plafonnement ?
On doit faire deux calculs. D’abord, on calcul l’impôt. Cas :
-          Couple avec deux enfants
D’abord on calcule comme si sans enfants (cf. calcul précédant).
Puis on calcule l’impôt en prenant en compte les enfants. Deux parts, plus une part supplémentaire. Si le couple ne devrait payer que 7601 euros au lieu de 13 1067.
Règle de plafonnement : on compare l’impôt sans les enfants avec un plafond. En principe il ne doit pas ê supérieur au nombre de demi parts supplémentaires X montant donné (ça change chaque année, par la LF). Avantage maximal autorisé ça serait une réduction de 4572 euros.
II. La notion de revenu imposable
                Ça suppose de comprendre quels sont les types de revenus qui entrent dans le champ de l’IR, et voir comment on va passer du revenu brut au revenu net.
A - Les différentes catégories de revenus
                Certains revenus sont pris en compte et d’autres pas. On laisse de côté les situations où on se demande si c’est un revenu qui peut être appréhendé par le droit fiscal. On reviendra sur la distinction de « non-commercial » et des « libéralités ». Il existe des cas atypiques : le versement des dommages-intérêts.
                Réponse du CGI :
-              art. 81 : cet article prévoit une liste de situations affranchies de l’impôt.
                * rentes viagères servies en représentation de DI en vertu d’une condamnation prononcée judiciairement pour la réparation d’un préjudice corporel ayant entrainé une incapacité permanente totale…
                * victime de l’amiante par le FIVA, l’indemnité qu’elle reçoit sera affranchie (point 33 bis).
-              Jurisprudence : a défini une ligne de partage sur un certain nombre de préjudices
                * CAA Bordeaux, 7 mars 1995 : les indemnités qui compensent la perte de revenu sont imposables. Les indemnités qui compensent un préjudice ne sont pas imposables.
Il faut ajouter la question des indemnités de licenciement, de départ volontaire ? èart. 81 duodecies : la plupart du temps ces indemnités ne sont pas imposables mais avec des situations où on limite à un certain montant

À propos du préjudice moral : depuis 2011 le CGI prévoit que lorsqu’une personne reçoit des DI au titre du préjudice moral et que cette somme > 1 million € elle sera imposable. (Affaire Adidas, 45 m € pour Bernard Tapis au titre du préjudice moral).

Séance 11 – mardi 20 mars 2012
1 – La notion de revenus
                Article 1-a CGI : il y a un revenu global (net) qui sera imposé.
2 - La liste
À l’intérieur toute une série de revenus sera appréhendée :
-              revenus fonciers
-              bénéfices industriels et commerciaux
-              rémunération des dirigeants (certains)
-              rémunération de certaines exploitations agricoles
-              traitements et salaires
-              bénéfices des professions non-commerciales
-              revenus de capitaux mobiliers
-              plus-values, cessions, dans le cadre de l’impôt sur le revenu

                L’IR est donc synthétique. Remarque : Certaines déductions de cet impôt seront au niveau de catégories ou alors au niveau du revenu global.

3 - Précisions sur les catégories
àTraitements et salaires :sommes perçues par les travailleurs. Approche du CGI qui n’est pas liée par la qualification retenue par le droit de la sécurité sociale. Il peut y avoir par subséquemment des difficultés d’interprétation. On retrouve le critère de lien de subordination, qui sera un élément pour savoir si ce sera un traitement et salaire.
è CAA Nancy, 27 mai 1992, contentieux sur une étalagiste, qui s’occupait de la présentation d’un certain nombre de boutiques. URSAFF à= salariée. Administration fiscale ®ø CT, grande liberté dans l’organisation de son travail (ø directives de l’employeur), rémunération par le biais de facturation, elle avait travaillé pour dix-neuf commerçants, et donc ø LSJ à  ø travailleuse salariée
                Sont déductibles :
-              Les cotisations sociales (art. 83 CGI)
-              La CSG (traitée fiscalement comme une cotisation sociale)
-              Les frais professionnels
                * soit : forfait (≈ 10%)
                * soit : frais réels (liés à l’activité, notamment les frais de déplacement)

àLes bénéfices industriels et commerciaux : bénéfices réalisés par des personnes physiques, provenant de l’exercice d’une profession commerciale, industrielle ou artisanale (art. 34 CGI). Dans ces BIC il peut y avoir plusieurs systèmes d’imposition :
-              Système micro-bic (système simplifié du bénéfice imposable). Il ne s’applique que pour des petits chiffres d’affaire, présentés hors taxe, qui varieront selon la nature de l’activité.
                * Vente : CA < 80 300 €                 - > Abattement : 71%
                * Prestations de service : CA < 32 100 €                ® Abattement : 50%
Pour tout ce qui est déduction, on va procéder à un abattement, qui varie selon le CGI.
-              Système réel (simplifié ou normal),
Va se situer sur des chiffres d’affaire supérieurs. Fourchette : 766 000 € et 80 300 € pour la vente, 231 000 € et 32100 € pour la prestation de service.
Il faudra fournir des tableaux comptables, exigences moins poussées pour le SR simplifié que pour le SR normal.

àBénéfices non commerciaux. On trouve ce qu’on ne peut pas ranger dans les autres catégories. Elle approche des domaines très variés. èart. 92 CGI
-              droits d’auteurs
-              sommes reçues par les arbitres
-              inventeurs (vente de licence, brevet)
-              opérations financières

                On y trouve ainsi : les professions libérales (médecins, avocats, kinésithérapeutes, dentistes), les charges et offices (avocats au CA et à la Cour de cassation, notaires, huissiers, commissaires priseurs, greffiers), guérisseurs, médiums, prostitution…
                La particularité du droit fiscal : on ne prend pas en compte le caractère illicite du revenu. Contentieux : CE 12 oct. 1994, il s’agissait de l’émission de chèques sans provision, qui ne pouvait pas être regardé comme émettant des dettes à l’égard de l’établissement, mais détournement de fond, imposable.
                CE 5 nov. 1980 : les subsides reçues pour des personnes se prostituant régulièrement = BNC

Quand une activité est mixte ? ® Services (principal) + Vente (accessoire). Soit on rattache l’accessoire au principal, soit application distributive (on dissocie le service et la vente). Pas de réponse globale : ça dépend des activités.

èJurisprudence intéressant les arbitres : CE 18 janv. 2008 n°303816 // versement de la taxe professionnelle, les arbitres y sont-ils soumis ? Si salariés ® Non. Si travailleurs indépendants ® Oui.
Éléments pris en compte :
-              Les arbitres ont une licence auprès de l’activité sportive de football
-              Ils peuvent refuser d’arbitrer un match
-              Pouvoir disciplinaire sur eux par la fédération sportive (comme pour tous les autres licenciés)
-              L’indépendance dans l’exercice de la mission d’arbitrage.
Réponse : pas de LSJ, donc ce sont des travailleurs indépendants donc, soumis à la taxe professionnelle.

èJurisprudence intéressant les libéralités : CE Ap 25 nov. 1981. Quand une personne est entretenue par une autre, est-ce qu’on doit imposer ses revenus au titre des revenus non commerciaux ou est-ce que ce sont des livéralités  et on doit le traiter fiscalement autrement ?
Critères :
-              Absence de contrepartie
-              Caractère bénévole. La personne verse les sommes de façon volontaire, sans y être obligée.
Réponse :
®Si ce sont des libéralités pures : ø de IR
®Si ce n’est pas le cas : IR
En l’espèce : le caractère de pure libéralité est établie.

èCE 30 oct. 2001, M. Camus :un écrivain avait bénéficié d’une bourse du centre national des lettres, qui n’était assortie d’aucune contrepartie, d’aucune obligation. Cependant le CE va considérer que ce n’est pas une libéralité mais une source de revenue qui doit être soumise à l’article 92 CGI car ça constituerait le revenu d’une occupation lucrative. Dans son raisonnement le CE va écarter la question de la contrepartie, pour pouvoir rattacher à l’article 92. La CAA avait considéré que c’était une libéralité.
                Raisonnement : les sommes qu’une institution verse pour l’exercice d’une activité lucrative est une BNF même si ø prestation et même si ø acte professionnel. ® Dissociation du versement par certaines institutions pour dire que ce sont des BNC.
Zone de Texte: Problème de droit : qualification de la bourse d’aide à la création versée à M. X par le centre national des lettres Champ de l’article 92 du CGI? Position de la CAA : pure libéralité car aucune obligation ou contrainte envers son bénéficiaire. Il s’agit de faciliter l’élaboration de l’œuvre Position du Conseil d’Etat – censure Qualification de BNC Absence d’exonération considérant que la bourse a été accordée par le centre national des lettres à m. x... en vue de faciliter son activité d'écrivain ; qu'elle n'est exonérée par aucune disposition législative ; que par suite elle constitue le revenu d'une occupation lucrative au sens de l'article 92 précité du code général des impôts ;  Majeure : Considérant qu'en vertu de ces dispositions, les sommes qu'une institution publique ou privée verse à une personne en vue de favoriser l'exercice par elle d'une activité lucrative au sens de l'article 92 précité constituent pour cette personne des bénéfices non commerciaux et non de pures libéralités, alors même que ce versement n'a pour contrepartie la fourniture d'aucune prestation ni même l'accomplissement d'aucun acte professionnel déterminé ;

                Le Conseil va écarter l’argument le plus important, l’absence de la même contrepartie.
à Revenus fonciers
On va exclure des revenus fonciers les revenus qui pourraient y être attachés mais qui sont finalement appréhendés fiscalement dans une autre catégorie. Le droit fiscal parfois l’appréhende en tant que BIC, BA ou BNC. Pour la plupart des personnes, quand ils vont louer un bien ça sera dans les revenus fonciers.

- > Revenus accessoires
                Revenus liés au biens : revenu du droit d’affichage, ça va être rattachés aux revenus accessoires des revenus fonciers. Ça peut être des droits de chasse, des droits pour la pose d’antennes mobiles. C’est tiré du bien, mais rattaché au revenu foncier.
Il existe un micro-foncier et un système dit réel d’imposition. Micro foncier : il y a encore un système de revenu sur lequel on va procéder à un abattement. C’est pour les revenus inférieurs ou égaux à 15 000 €. Pour le réel d’imposition on prend en compte les charges : travaux de réparation, concernant le bien lui même ou l’ensemble du bien s’il est dans une copropriété. Ça va réduire le revenu imposable.

à Les revenus de capitaux mobiliers.
                On doit distinguer à l’intérieur des produits dits de placement, on a d’un côté les placements à revenu fixe, qui vont concerner notamment des obligations, et de l’autre côté des placements à revenu variable, p. ex. des dividendes versées par une société, d’une année à l’autre ce ne sont pas forcément les mêmes.
                Pour les produits de placement à revenu fixe, on a deux options :
-              soit : on va les intégrer à l’ensemble des revenus ®soumis aux différentes tranches
-              soit : le prélèvement au prélèvement libératoire (somme nette d’impôt). C’était des sommes intéressantes pendant longtemps. Mais celui-ci a augmenté, notamment au 1er janv. 2012. Il y a quelques années : 16% pour l’IR, et aujourd’hui : 24% pour le prévenu de droit commun. Prélèvements sociaux : ≈ 11%.
                L’imposition des revenus de capitaux mobiliers sont plus taxés.

Pour les dividendes (revenus versés aux actionnaires) :
                Avant 2005 : il y avait un système de l’avoir fiscal, qui évitait la double imposition, parce qu’un côté les bénéfices des sociétés étaient imposés au titre de l’IS, de l’autre les revenus imposés dans l’IS étaient imposés (45 min)
                Après 2005 : ces sommes font l’objet d’un abattement forfaitaire de 40%.
Exemple :
Dividende de 1000. Abattement de 400. Ensuite on retire un montant forfaitaire qui varie selon qu’on est célibataire ou en couple. Là on arrive au revenu net. Ça rend les dividendes très avantageux.

à Les plus-values de cession.
                Il faut distinguer les plus-values mobilières (PVM) et immobilières (PVI).
-              PVM : ça peut être des biens tels des actions.
Régime fiscal : on soumet les PVM à l’impôt si prix > 15 000 € (par foyer fiscal). Le taux est proportionnel (≈19%) + prélèvements sociaux (≈15%). Le total est d’environ 34%.
                La plus-value : différence entre prix de cession et prix d’acquisition. On peut y imputer certains frais : si par le passé dans des cessions on a fait des moins-values sur la cession on peut les y imputer è150-O-D et suivants, CGI.
-              PVI : elles ont changé de régime. Beaucoup d’exonérations de ces PVI èart. 150 U, CGI, p. ex. les personnes titulaires de carte d’invalidité ou de pension de vieillesse, non soumise à l’IR.
                * Biens concernés : les biens immeubles et tous les droits qui y sont relatifs.
                * Biens exonérés :
                               ® Habitation principale du cédant
                               ® Immeubles au prix de cession ≤ 15 000 €
Prix de cession – prix d’acquisition = Plus-value brut
®Évolution (LFI 2012)
Avant : le CGI prévoyait un système d’abattement :
                -              Pour duré de détention. 5 ans avec plus-value. Puis abattement de 10% par année. è150 V C, CGI
                -              Abattement forfaitaire de 1000€.
Après :Suppression des deux abattements. Nouveau système d’exonération, dont le pourcentage va varier selon les années, beaucoup moins avantageux.
·         0-5 ans : 0%
·         6-17 ans : 2% par année
·         18-24 ans : 4% par année
·         Au delà : 8% d’exonération par an
Dans l’imposition on va retrouver les prélèvements au titre de l’impôt sur le revenu : 18% au lieu de 16%. Prélèvements sociaux : 13,5%
Total : 32,5%.

4 - IR ou IS
                Cela concerne certaines situations. En principe, dans le cadre de l’IR, on appréhende le revenu des personnes physiques. Il faut considérer que l’IR va aussi concerner des personnes qui réalisent des bénéfices par l’intermédiaire de sociétés.

Il faut alors distinguer les sociétés de personne et les sociétés de capitaux.
                                Dans les sociétés de personne(ex : SNC) : transparence fiscale, les bénéfices de la société sont les bénéfices des associés, donc l’impôt dû par chaque associé le sera au titre des bénéfices industriels et commerciaux. (Mécanisme d’option possible pour l’IS). Du point de vue fiscal elles sont considérées comme transparentes, car c’est auprès des associés que l’impôt sera dû.

                Sociétés de capitaux (SA, SARL):  ça créé entité juridique ® deux patrimoines (PM, PPs). L’impôt sera en principe dû au titre de la société et non au titre pas des associés. Par contre, les associés, s’ils perçoivent des dividendes, les dividendes seront imposés au titre de capitaux mobiliers.
                impôt ® sur les bénéfices de la société de la société + ®sur les revenus des associés au titre des revenus des capitaux mobiliers.
B - Du revenu brut au revenu net
1 - Les déductions au niveau des catégories de revenus
Rappel : les charges déduites du revenu peuvent intervenir à plusieurs niveaux. Avant de déterminer le revenu global net, il va falloir déterminer le revenu net de chaque catégorie de revenu. Pour les travailleurs salariés, l’impôt est le salaire imposable. C’est souvent assez simple car les employés envoient le montant net qu’on n’a plus qu’à reporter. Il faut appliquer les règles de déduction (charges prises en compte + abattements sur les plus-values).
2 - Les déductions au niveau du revenu global
Au niveau global, une fois qu’on a additionné les différents revenus de l’IR, si la personne choisit le prélèvement libératoire pour certains revenus, c’est fait en amont et ça n’entre plus dans l’ensemble des assiettes.
Alors il est encore possible de procéder à des déductions, car certaines sommes ne sont déductibles que sur l’ensemble du revenu global. On les trouve à l’article 156 CGI : liste des charges à prendre en compte, notamment les pensions alimentaires.
3 - Le calcul proprement dit
1ère étape : la détermination du revenu global (ensemble des catégories nettes par catégories).
2ème étape : déduction de certaines charges
3ème étape : revenu global net.
4ème étape : Calcul de l’impôt.
5ème étape : réduction possible sur le revenu global net de l’impôt + application de crédits d’impôts.

                Source : rapport sur l’imposition minimale.
Objectif : permet de comprendre la démarche fiscale.
IV. Les modalités de paiement
-              Tiers-provisionnel : on paie en février, et en mai, et en septembre, le 1/3 restant est réajusté.
-              Mensualisation : on paie l’impôt sur 10 mois. Si on a bcp d’impôt on paie jusqu’à décembre, et si on a tout payé en Août, on est remboursé du trop.

§3. Réflexion sur l’impôt sur le revenu

Sur la fusion de la CSG et de l’IR ?
                Au sens de la prof : si l’IR a des difficultés, ce n’est pas une raison pour les fusionner car la CSG est pour la sécurité sociale. L’assiette est la même car l’IR appréhende les revenus et la CSG aussi. Mais ils ne vont pas alimenter les mêmes budgets.

                L’assiette est la même : l’IR appréhende les revenus, et la CSG aussi les appréhende. Ils ne vont pas alimenter les mêmes budgets.
                Pourquoi les parlementaires ne regardent pas l’IR et seulement la CSG ? Peut-être parce qu’on voit 83 M €, avec un rendement très important. Alors qu’en est-il de l’IR ?

Rendement de l’IR
Source : rapport sur les prélèvements obligatoires, cf. fiche 1, où on voit le rendement de l’impôt avec deux ans de décalage ® ça stagne. Pourquoi ça n’augmente pas beaucoup ? En dix ans, c’est le même montant. En 2006, c’est ≈ 52 M. Explications : niches. Tranches (allègements). 2008 : effet retard, récession qui a eu lieu.
                Rapport de la Cour des comptes : prudents, raisonnement d’une année à l’autre. Explication de la Cour des comptes : non reconduction de l’allègement fiscal, impact de la crise…

Importance des dépenses fiscales : par rapport à l’IR. La dépense fiscale pour l’IR est de 33,2 M €. Crédits d’impôt : 8,9 M €. Dans le cadre de l’IR, il y a des dépenses fiscales très importantes. Le rendement stagne mais les dépenses fiscales augmentent beaucoup.

Cf. diapo n°5, p 48 et suivant
Progressivité de l’IR
Impôt citoyen

Séance 12 – mercredi 21 mars 2012

Section 2. L’imposition sur le bénéfice des sociétés

                Mise en place : 1948. Calcul des BIC ≈ Calcul de l’IS.

§1 - Le champ d’application de l’impôt sur les sociétés

Explication : qui sont les sociétés soumises à l’IS ?
Il est original, puisqu’il y a des organismes qui sont imposables au titre de l’IS, et d’autres qui sont exonérés. Au titre de ceux qui sont imposables, il y a une ligne de partage entre trois situations possibles.
-              Les PM imposables en raison de leur forme èart. 206 CGI, on va y trouver :
                * SA
                * SAS
                * SCA
                *…
-              Les PM imposables en raison de leur objet : sociétés civiles qui se livrent à une activité commerciale.
-              Structures imposables à l’IS sur option (elles le choisissent). ® Ce sont les sociétés de personnes (art. 206 al3 CGI)
                * SCS
                * Sociétés de personne

Les organismes exonérés :
                ® Le CGI a indiqué que certaines entités pourraient être exonérées totalement, p. ex. les organismes de type HLM
® Il y a des cas d’exonération temporaire, dans le cadre d’une politique interventionniste.

Cas des associations, c’est une forme juridique souple qui peut accueillir toute forme d’activités. Au sein des associations, on peut ainsi avoir des collectivités territoriales qui créent une association pour exercer une activité, ou même des personnes publiques. Quand l’association a une activité de type commercial, se pose la question de savoir si elles sont soumises à l’IS, et à la TVA. Au sein des associations, certaines vont être traitées fiscalement comme des sociétés soumises à l’IS. On ne va pas avoir d’associés et d’opposition entre IR et IS.
La démarche de l’administration fiscale est la suivante :
                D’abord elle regarde si la gestion de l’association est désintéressée. Est-ce que les dirigeants sont rémunérés ou non ? C’est un élément qui peut entrer en ligne de compte. Si on est dans une logique de rémunération des dirigeants, on peut voir si l’association ressemble à une entité qui serait comparable à une entreprise commerciale. Si c’est le cas, elle sera soumise à l’IS. Pour déterminer si c’est le cas, l’administration fiscale va chercher utiliser plusieurs critères.
®Critère de gestion désintéressée.
®L’association est-elle en concurrence avec un secteur commercial ?
                Si oui ® L’exerce-t-elle dans les mêmes conditions qu’une entreprise commerciale ?
                * Quel public vise l’association ? ça peut ne pas être le même que pour l’entreprise commerciale, p. ex. des personnes sans ressources.
                * Quels sont les prix ?
                * Utilisation de méthodes publicitaires ?

§2 - La détermination du bénéfice imposable

                Les règles sont très proches des BIC, et il y a des spécificités, des règles de manière générale assez proches, des spécificités de déduction, des règles particulières // aux rémunérations versées aux dirigeants + règles particulières // déduction nette financière.
               
Question du report du déficit.
Exemple de report en avant des déficits
ž  LFI 2012 a modifié les reports en avant du déficit (voir CGI art.209)
ž  Limitation du report du déficit : Maxi 1 M majoré de 60% correspondant au bénéfice imposable de l'exercice excédant ce premier montant

2008
2009
2010
2011
déficit
     2 500 000 €



bénéfice

        300 000 €
     1 800 000 €
     4 000 000 €
imputation du déficit

100%
     1 480 000 €
        720 000 €
bénéfice après imputation

0
        320 000 €
     3 280 000 €





impôt dû (taux 33,3%)
 pas d'IS
pas d'IS
        106 656 €
     1 092 240 €
solde de déficit reportable

     2 200 000 €
        720 000 €
                  -   €

Calcul du plafond
Pour 20120
Pour 2011
Plafond
1 000 000  €
1 000 000 €
Ajout (60 % de la différence entre le bénéfice et le plafond)
480 000 €
1 800 000 €
1m € + 60% (1,8 m – 1m)


Déficit imputable
1 480 000 €
2 800 000 €
Il reste 74 200 000 à reporter < au plafond de 2,8m ® donc report intégral

§3 - La liquidation et le paiement

Le taux d’imposition a diminué dans le temps. Avant 50% des bénéfices étaient imposables. Ce taux a diminué progressivement dans les années 80 jusqu’à arriver à un taux de 33,33%. Il existe un taux réduit pour les petites entreprises, les entreprises qui ont un CA < 7,6 millions € et qui sont détenues par des personnes physiques (il y a d’autres cas aussi). Elles sont imposées à un taux de 15% dans la limite 38 120 €.

L ‘existence de crédits d’impôt : ça permet de diminuer l’impôt dû.
                -              Crédit-impôt recherche : sujet sensible è art. 244 quater B CGI, permet qu’on réduise le montant de l’impôt en raison des dépenses consacrées à la recherche. Celles-ci ont un coût important. Pour le crédit d’impôt on prend 30% de la dépense de recherche, qui serait inférieur ou égal à 100 000 m d’euros. Au delà, on prend 5% de la dépense. Les entreprises pharmaceutiques vont pouvoir diminuer leur impôt.
                Paiement de l’impôt : par acompte, par trois fois, et un solde en décembre. Il y a des règles particulières pour les grandes entreprises.
                Contribution commune des entreprises : la LFI de 2012 a prévu une contribution exceptionnelle, qui sera maintenue, qui concerne les entreprises dont le CA > 250m €, pour elles, en plus de l’IS, elles versent une contribution exceptionnelle égal à 5% de l’IS avant « imputation des réductions et crédits d’impôt ».

L’IFA : imposition forfaitaire annuelle dont le rendement est assez faible (= 399m €). Elle a été créée pour essayer de pallier le constat que beaucoup d’entreprises sont déficitaires et ne paient pas l’IS. Pour y remédier, on a mis en place un système où les entreprises vont payer un impôt minimum. è art. 123 septise et suivants. Si l’entreprise a un CA entre 15€ et 75m €, elle paiera 20 500 € d’impôt.
                Cet IFA devait être supprimé, mais finalement la loi a reporté à 2014 la suppression de cet impôt minimum pour les sociétés. Ça montre qu’il peut y avoir des systèmes d’imposition minimaux.

Chapitre 2. La contribution sociale généralisée

                On va tout d’abord souligner ses caractéristiques, puis les débats autour de celle-ci, qui sont de deux ordres : le débat fusion CSG-IR, et la déductibilité partielle de la CSG.
                Rappel // à la mise en place de la CSG. Loi du 29 déc. 1990 (LF 1991), sa création est rattachée à Michel Rocard.
                Dans les débats de financement de la protection sociale, on se demande s’il faut la financer par un renforcement des cotisations sociales sur les salariés ou s’il faut envisager un prélèvement sur les ménages. Dans les années 1980 des personnes ont établi un lien entre le financement de la protection sociale.

Rapport Peskine propose une augmentation de l’IR et une diminution des cotisations // aux prestations familiales.
Proposition de Coutière : supprimer dix points de cotisation, et en échange on supprime sur l’IR les ≠ abattements qui existent de 10% et 20%, et on augmente un peu les tranches de l’IR.
M. Leskure, D. Strauss Kahn, rapport Louveau…Ils vont proposer quelque chose qui préfigure ce que sera la CSG. Leur idée est de créer une cotisation proportionnelle, une assiette élargie (et pas seulement les revenus salariaux), et cette cotisation serait affectée au financement de la protection de la branche famille.

Il s’en est fallu de peu que le gouvernement soit renversé à cause de la CSG : le PC et la droite avaient posé une motion de censure évitée de justesse.
                Les débats à l’AN et au sénat sont en lignes, on peut retrouver les travaux. Cf. diapo pour les extraits choisis.
J-Y NIZET : Renouveau d’une taxation proportionnelle du revenu ? Ça montre la logique de substitution à la cotisation sociale et un financement pour les dépenses de la CNAF.
                À partir du moment où ce nouvel impôt va financer des prestations familiales, qui sont dues indépendamment du fait d’avoir cotiser, on est dans une logique de solidarité qui va justifier le recours à l’impôt plutôt qu’à la cotisation.

Section 1. Les caractéristiques de la CSG

§1. Impôt pour le financement des dépenses de protection sociale

I. Un impôt qui s’est en partie substitué à des cotisations sociales
Le taux de cotisation des allocations familiales va baisser. La cotisation vieillesse va être déplafonnée de 1,6%, et baisse de la cotisation vieillesse de 0,5%. On voit qu’il y a certaines baisses, mais d’autres éléments. Cf. diapo n°6, p. 15.
                En 1993 la CSG augmente, elle passe à 2,4%, ø baisse des cotisations
                En 1997, CSG augmente, réduction des cotisations sociales // maladie.
                En 1998, CSG 3,4 ® 7,5 % et la cotisation sociale maladie baisse beaucoup, passe à 0,75%.
II. Un impôt affecté
Quand on regarde l’affectation de la CSG, on a un point qu’on ignore : jusqu’où va l’affectation ? Elle va aux personnes, ou au delà, est-elle affectée à un budget, ou affectée à une dépense ciblée (deux niveaux). Lorsque la CSG va être affectée, elle va l’être au sens large : pas de précision de quels types de dépense dans un budget donné.

En 1990, la CNAF va bénéficier de cette contribution (la seule, au début). Dès 1993, elle va partager le produit de l’impôt avec le fond de solidarité vieillesse qui verse des allocations non contributives.Il a été créé pour soulager la CNAF.
                Il y a deux organismes. On est dans une logique de solidarité, familiale et vieillesse, non liée à la cotisation. On va retrouver ensuite dans les organismes au titre de la solidarité : caisse nationale de solidarité et d’autonomie (CNSA). La CADES aussi.
                Dans une logique de protection sociale : CNAM, parmi les autres régimes bénéficiaires.

III. Un rendement important
                Ce rendement important est sans doute la raison de l’attention qu’elle attire. Elle a vu son rendement augmenter. Cette évolution tient à l’évolution des taux sur la CSG assise sur les revenus d’activités. L136-6 CGI ®tous les taux de la CSG.
                Aujourd’hui on est à 7,5%. Ce phénomène est vrai pour les autres assiettes. Le taux des revenus du patrimoine : on est passé de 2,4% à 9,2%. Cette explication vient de l’augmentation des taux sur les assiettes. Les assiettes couvrent tous les revenus, il y a très peu d’exonération.

Tableaux statistiques pour les rendements : p24. En 1993, le rendement est de 58M francs, avec une assiette prépondérante (les revenus d’activité : salaires, traitements).
                De 1993 à 2011 on est passé de 8,5 M € à 86M€. Le rendement dans le temps a évolué. Il y a des bonds quand on passe de 1,1% à 3%.
                Le rendement permet de comprendre la formidable avancée entre 1993 et 2011. Une CSG sur les revenus tirés du capital et du patrimoine (les formules ne sont pas toujours identiques d’une année à l’autre), tend à augmenter.

§2. Les modalités de calcul de la CSG

I. Les différentes CSG
                On peut constater que le code de la sécurité sociale fixe le régime de la CSG pour quatre types d’assiette différentes, d’un côté on va retrouver les revenus d’activité et de remplacement (1ère assiette), une autre catégorie : pour les revenus de remplacement, et deux autres catégories : une CSG sur les revenus du patrimoine, une CSG sur les jeux.
                Elles ont une assiette différente avec des taux différents. Cf. p 30 diapos.
II. Calcul de la CSG
Exemple : par les revenus d’activité. On va comparer l’assiette qui sert pour le calcul de la CSG avec celle pour calculer les cotisations sociales. Il y a des ressemblances et des différences. Cf. p. 33
                Pour les revenus, il y avait un système d’abattement pour frais professionnels, il est passé de 5% à 3% à 1,75%. La réglementation est en dentelles. Pour les salariés du secteur privé, c’est la même assiette que pour les cotisations sociales mais on ajoute les cotisations au titre de l’intéressement, des DI de licenciement, et on diminue tout cela de 1,75%.
               
Exemple de calcul.
                Assiette de 2500€
                On va déduire les frais professionnels : 1,75%, donc on retire 43,75€ Taux d’imposition : 7,50%, qu’on rapporte à 2546,25€
                Impôt dû : 184,22 €.
III. Un impôt proportionnel
                C’est un point qui pourrait ne pas susciter de questions. Problème : la jurisprudence du Conseil Constitutionnel, décision du 29 déc. 2000 a remis en cause la logique de la CSG.
                Dissocier : le texte et la jurisprudence, les réponses ne sont pas complètement identiques.
Le texte : la CSG = impôt proportionnel.
                Au début : Const. 28 déc. 1990,rappel dans le considérant 38 que la CSG est proportionnelle. Considérant 40 : la CSG n’est pas soumise à une logique de progressivité, en faisant un parallèle avec les cotisations sociales, qui sont aussi dans cette logique.
                Ensuite : Const. 29 déc. 2000, le gouvernement va proposer, pour favoriser l’emploi, un système d’abattement sur les bas salaires, notamment la CSG pour les revenus d’activité. Dans cette décision de 2000 le Conseil Constitutionnel va censurer le projet gouvernemental en estimant qu’il portait atteinte à l’égalité. Dans le débat, il y aura la question de la nature de la CSG et du fait qu’elle pourrait avoir les caractéristiques d’un impôt progressif (ce qu’elle n’est pas), et c’est ce qui va lui être reproché.
                Intérêt : voir les critiques des parlementaires.
Le raisonnement des parlementaires : ils vont reprendre le mécanisme de dire qu’on fait de la CSG progressif avec l’abattement. En substance, les parlementaires essaient de dire qu’il y a le taux officiel, 7,5% CSG et 0,5% CRDS. Ils font un calcul en disant que voilà : avec l’abattement si on prend un salaire de 2 fois le SMIC, on arriverait à un taux réel est de 6,67 % et le taux réel pour le SMIC serait : 5,3%
                 Il faut prendre les facultés contributives de chacun, et les parlementaires vont montrer des situations pour montrer qu’il y a de grandes disparités et une rupture des charges publiques en raison de cette disparité, en comparant ≠ cas de figure.
Séance 13 - Mardi 27 mars 2012
                Les parlementaires avaient critiqué cette logique avec un raisonnement intéressant, parce qu’à la base il était erroné, mais ils vont persévérer devant le Conseil Constitutionnel              pour soutenir qu’on rend la CSG progressif. Par conséquent il faut prendre en compte les facultés contributives de chacun.
                Lors de leur démonstration, les parlementaires font valoir que prenant différents exemples, ils montrent que le taux est progressif du fait du système d’abattement. On leur permet de montrer qu’il y aune logique progressive dans la CSG et aussi qu’il y a des règles différentes selon les personnes.
                Par contre il est plus difficile de comprendre comment le Conseil Constitutionnel a suivi cette logique alors que la CSG est un impôt proportionnel qui n’est pas personnalité. On peut observer que le Conseil Constitutionnel, alors qu’il y a trois CSG, il va avoir une approche globale des ≠ CSG, il va faire comme s’il n’y en avait qu’une seule pour prendre en compte les ≠ types de CSG. Ça entraine de facto la condamnation du dispositif car c’est sur une seule CSG. Le Conseil Constitutionnel raisonne sur la CSG en globalités, avec les trois types de CSG.
Considérant 9 : le législateur peut abaisser la charge pour favoriser les ménages les plus pauvres, à condition de ne pas faire une rupture caractérisée d’égalitéentre ces contribuables.
                Ensuite il va constater que la logique de la CSG ne prend en compte ni les revenus des contribuables autres que ceux des revenus, ni des personne à charge. C’est normal car la CSG se calcule par personne et non pas par foyer fiscal, et par type de revenus : on a des assiettes distinctes et des taux distinctes ; forcément le système est condamné. C’est ce qui est très étrange dans la décision : le Conseil Constitutionnel raisonne de manière globale sur la CSG, et dit qu’elle ne prend pas compte les autres types de revenus. Donc il ne peut y avoir que censure du Conseil Constitutionnel.

                Exemple ou le Conseil Constitutionnel considère qu’il y a une disparité manifeste et qu’il censure. Il  y a un auteur qu’on peut lire : Pierre Eric Spitz, c’est un commentaire intéressant car il montre que le Conseil Constitutionnel n’a pas pris en compte le but suivi par le législateur. La logique interventionniste n’a pas vraiment joué. Pourquoi le législateur prévoyait un abattement sur la CSG // revenu professionnel mais s’intéresse à l’ensemble du dispositif.
                On doit souligner qu’il n’a pas pris en compte le but poursuivi. De plus, en raisonnant de manière globale pour la CSG, il prive le législateur, de toute possibilité de modification d’une catégorie de revenus. Ce sont ces deux éléments qu’il faut avoir à l’esprit. Avec cette décision de2000 qui censure un manque de prise en compte dans une approche globale, on peut se demander si la CSG est proportionnelle mais s’il y a une logique de progressivités
 dans le raisonnement. Ça a créé une polémique sur la CSG et sur son rattachement aux impôts proportionnels. On n’a pas pu lui appliquer la réforme à cause de cette décision.
® Compléter avec le diapo 6, p 40-44

§3. La polémique autours de la qualification de la CSG

®(impôt ou cotisation sociale ?)
I - La jurisprudence du conseil constitutionnel
                Elle est assez succincte. Dans une décision DC du 28 déc. 1990, on conteste la présence de la CSG dans la loi de finance. En effet si ce n’est pas une imposition de toute nature, elle ne pourrait y figurer. Le conseil va écarter le moyen de qualification de l’impôt, sans se justifier. Il va se contenter de considérer que la CSG est une imposition de toute nature. Par conséquent elle peut figurer dans la loi de finance.
II - La jurisprudence du conseil d‘État
                Dans plusieurs jurisprudences, notamment dans un arrêt QUIRUEL de CAA de Paris, on rappelle que la CSG est un impôt.
Dans la décision du  CE, 15 juin 2005, Gréard, on trouve la même solution, sauf que c’est une jurisprudence du CE, on retrouve la polémique avec comme solution le fait que la CSG est une imposition de toute nature et non pas une cotisation sociale. Intérêt : la technique de neutralisation. En effet, le CE rappelle que l’impôt est prélevé sans contrepartie. Il dit également que la prestation est due indépendamment d’avoir participé, car le CE considère implicitement que la CSG n’est pas une cotisation (cotisation = ouvre des droits à prestation).
Le CE va considérer qu’il peut qualifier la CSG d’impôt même si la CJCE le qualifie de cotisation, car il va arguer qu’elle le qualifie dans le cadre du droit communautaire.
III - La position du juge communautaire
                Deux décisions : CJCE, 15 fév. 2000 : l’un pour la CSG, l’autre pour la CRDS. Problème de droit : la CSG entre-t-elle dans le champ d’application du règlement communautaire de 1971 (= interdiction des doubles cotisations) ?
                Donc : La CSG = cotisation sociale ?
CJCE : la CSG est une cotisation sociale au sens du droit de l’UE. Dans sa démonstration, qu’elle va faire en deux temps, elle neutralise la qualification par la juridiction nationale tout d’abord, puis elle fait application de ses propres critères d’applicabilité. à Considérant 32 : En effet, la circonstance qu'un prélèvement soit qualifié d'impôt par une législation nationale ne signifie pas que, au regard du règlement n° 1408/71, ce même prélèvement ne puisse être regardé comme relevant du champ d'application de ce règlement et, partant, soit visé par la règle du non-cumul des législations applicables.

                Moyen de ne pas entrer en conflit : on distingue les sphères de compétence et les ordres juridiques.
La CJCE va raisonner par rapport à ce règlement (Cons. 33). Ce qui est important : le lien entre la disposition et les branches de sécurité sociale. Est-ce que ce lien existe, est-il direct et suffisamment pertinent ? R : oui, et la Commission le soutenait aussi, la CSG a un tel lien. Donc c’est une cotisation sociale. Ce qui est déterminant : la CSG est affectée au droit de la protection sociale. Pour démontrer le lien direct, elle dit que la CSG est affectée au financement de la CNAF, du fonds de solidarité vieillesse, financement des régimes obligatoires maladies donc soumission à la directive de 1971.
Argument complémentaire : la CJCE souligne que la CSG s’est substituée à d’autres cotisations sociales, elle les remplace. ® Renforcement du « lien direct ».

CJCE, commission c. France, // CRDS, 15 fév. 2000:
La CRDS finance le déficit et pas la sécurité sociale. Mais on retrouve la même démonstration de la CJCE, avec la recherche d’un lien suffisamment direct. Considérant 37 : la CJCE souligne que la CRDS a pour objet d’apurer les déficits du RG et elle s’inscrit dans un contexte de réforme générale, de la protection socialeet elle vise à garantir l’équilibre futur de ce régime. Conséquence : le lien est établi avec les branches de la sécurité sociale.

La CJCE a également indiqué que le fait que la CRDS soit affecté à la CADES plutôt qu’aux organismes de sécurité sociale est sans incidence. Ensuite le fait que la CRDS n’aille pas directement aux branches, ça n’a pas d’incidence.

Ajout (S14)
AJOUT de la séance 14 du mercredi 28 mars 2012
Résumé dans le diapo 6  (en rouge (diapo 6 p 68))
                Q : la perception de la CSG pour des personnes qui habitent en France mais qui travaillent dans un autre pays et qui sont soumises pour les cotisations sociales d’un autre régime. Cela résulte d’un règlement européen, des règles de conflit pour éviter le conflit entre les doubles impositions. Si une personne exerce dans plusieurs États membres, elle sera soumise à un seul régime pour les cotisations sociales èRèglement 1408-71.
               
                À la suite de la condamnation de la France en 2000 par la Cour de justice, le code de la sécurité sociale a été modifié pour limiter la soumission à la CSG pour les personnes domiciliées en France et qui sont assujetties à un régime obligatoire français. Dans ce cas ils pourront être soumis à la CSG. En revanche s’ils sont domiciliés en France mais assujetti pour la cotisation sociale dans un autre État membre, ils ne seraient pas soumis à la CSG.
èOn va examiner un cas de contentieux sur la qualification de l’impôt de CSG // affaire des cabinets d’avocat anglais :
Faits – cabinet d’avocats qui possède des bureaux dans plusieurs villes (Londres , Paris, ..)
                Ces avocats perçoivent des honoraires pour leur activité en France, mais aussi des honoraires pour leur activité au R-U au titre des « bénéfices du partnership, ils sont affiliés en France, et les cotisations sont assises sur les revenus perçus en France. Ils ne paient donc pas de cotisation au R-U puisque c’est l’unicité de législation prévue par le règlement.

Traitement fiscal des honoraires des avocats
Þ     En France pour les honoraires au titre de leur activité professionnelle en France
Þ     Au RU pour une part des bénéfices du partnership
Traitement social : assurés sociaux en France, versement des cotisations sociales pour l’ensemble de leur revenus en France
Þ     L’URSSAF estime que l’assiette doit porter sur leurs revenus professionnels perçus au RU => demande de suppléments

Contestations de la part des avocats // au supplément demandé.

Procédure :
Litige devant tribunal des affaires sociale s=> saisine pour avis la Cour de cassation qui va elle-même poser une question préjudicielle (Avis Cour de cassation 2/09/2005) à la Cour de justice.
Question de droit : quelle est la loi applicable
Le cabinet se sert de la convention fiscale franco-britannique de 2004, elle détermine quelle est la loi fiscale applicable. Dans cette logique il y a une sorte de répartition dans la convention fiscale. Les revenus générés par le partenership ne sont imposables que pour les revenus faits en Grande-Bretagne, et en France, seulement pour les revenus d’origine française.
                Il y a une sorte de séparation. Idée pour le cabinet d’avocat : on ne peut imposer à la SCG que les revenus générés en France. La CSG est un impôt. Donc la convention sociale aboutirait à l’exclusion de cette imposition.
                La Cour de justice n’a pas vraiment tranché. Dispositif où l’URSAFF estime que puisqu’ils sont affiliés au régime français, ils devraient être imposés pour l’ensemble des revenus.
                On a une opposition entre le règlement européen qui va permettre une affiliation au système français et une convention qui traite la CSG comme un impôt, alors que l’UE le traite comme une cotisation sociale.
                Au final, il n’y a pas d’imposition. Le fait de qualifier la CSG d’impôt puisque la convention franco-britannique le permet.
               

Section 2 - Les débats autour de la CSG et l’impôt sur le revenu

Débats :
-              fusion IR et CSG
-              déductibilité partielle de la CSG dans l’IR

§1 - La déductibilité partielle de la CSG dans l’impôt sur le revenu

I – Notion
Rappel : quand on détermine le revenu imposable, on déduit les cotisations sociales (art. 83 CGI). La CSG est dans une situation originale, car seule une partie de la CSG est déductible. Elle est traitée fiscale comme une cotisation sociale (= CSG déductible) et pour une autre partie comme un impôt. è Art. 154 qinquies, CGI.
La CSG est de 7,5 %. à 2,4% est non déductible – 2,4% est déductible.
                Comme c’est un impôt est retenu à la source, l’employeur va retenir 7,5% de 10 000. Mais lorsqu’il va faire la déclaration, le montant imposable sera le revenu – ce qui est déductible, et dans ce qui est déductible, il ne va réduire de CSG que les 5,1%. Conséquence : on va payer un impôt sur les 2,4% qui seront dans la base d’imposition.
II - La déductibilité au regard du caractère progressif de l’impôt sur le revenu
                On a deux approches.
Approche 1 : comprendre l’enjeu de la progressivité de l’impôt sur le revenu (enjeu lié à la déductibilité).

Sur la déductibilité : pour les revenus salariés, on est sur un taux de 7,5% de CSG, et 5,1% est déductible. La déductibilité n’est pas arrivée tout de suite.
Les cotisations sociales sont déductibles de l’IR : effet dégressif sur l’IR car réduction de l’assiette salariale soumise au prélèvement progressif de l’IR
L’augmentation de CS se traduit par une baisse de l’impôt.

                La CSG voit en 1993 son taux augmenter, et pour la 1ère fois elle devient partiellement déductible. On passe de 1,1% à 2,4%, et une partie est déductible. Donc, les parlementaires ont fait remarquer que cette déductibilité pouvait porter atteinte à l’égalité. On a mis en cause l’art. 13 DDHC. Le Conseil Constitutionnel ne censure pas la déductibilité.
                Il rappelle (cons. 32) que rien n’interdit qu’on puisse rendre déductible un impôt de l’assiette d’un autre impôt, en l’occurrence la CSG est déductible de l’IR, à condition que ça n’entraine pas de rupture caractérisée de l’égalité. En l’occurrence, il n’y a pas de rupture caractérisée de l’égalité. Le Conseil Constitutionnel dit que « la déduction opérée par la loi, qui est au demeurant partielle et limitée dans son montant par un mécanisme de plafonnement, ne remet pas en cause le caractère progressif du montant de l'imposition globale du revenu des personnes physiques ».
                Ce qui est important : cette décision affirme que l’IR a un caractère progressif (affirmation indirect).

Dans la décision du 30 déc. 1997, là encore, nouvelle augmentation, on retrouve la même logique. C’est-à-dire que dans la décision du 30 déc. Le Conseil Constitutionnel va réaffirmer le caractère progressif de l’IR. Il va également considérer que la déductibilité ne remet pas en cause le caractère progressif de l’IR. Seule chose : la déductibilité est moins cantonnée. Le rôle du caractère limité de la déductibilité n’apparaît plus.

§2 - La fusion de l’impôt sur le revenu et de la CSG

                C’est un débat qui revient (interview de François Hollande). Ça fait l’objet d’un certain consensus dans les parties dominants. On trouve sur cette question un rapport de Didier Migaud de 2007 : Rapport relatif au prélèvement à la source et à la fusion de l’IR et de la CSG. C’est une proposition qui relève d’une logique qu’il faut comprendre pour en mesurer les limites. On raisonne à partir du citoyen, et quelque part, cet impôt fusionné de l’IR et de la CSG serait le rêve en matière fiscal, puisque ce serait un impôt citoyen : progressif et redistributif.  
La fusion de la CSG-CRDS et de l'IR pourrait, à terme, permettre de mettre en place en France un véritable impôt citoyen, qui rendrait notre système fiscal plus juste, c'est-à-dire à la fois plus progressif et plus efficace en termes de redistribution, mais aussi plus simple et plus transparent. Ainsi, le prélèvement fiscal serait adapté à la situation de chacun, y compris pour les personnes actuellement exonérées d'IR.
                Cette approche laisse de côté certains éléments. La position en creux (regarder ce que ne dit pas le texte), remarques :
-              silence sur le partage de l’impôt fusionné, comment partager le rendement de l’impôt fusionné ?
-              La CSG a un gros rendement. En fusionnant, on aurait un impôt progressif, on aurait un rendement moindre certainement.
-              On ne s’attaque pas aux faiblesses de l’IR. C’est-à-dire : le rendement de l’IR avait stagné en 10 ans. Il y a beaucoup de niches fiscales sur l’IR. Ça pose la question de savoir si on redistribue les cartes ?
Les faiblesses : un foyer sur deux seulement, la progressivité, les tranches réduites, et enfin l’importance des niches fiscales.

Assiette : l’IR aurait une assiette réduite et des taux élevés, alors que la CSG a une assiette large et des taux réduits. Sur le rendement : la CSG a vu son rendement augmenter, alors que l’IR son rendement baisse.
Problème : les années de référence. IR : assis sur les revenus de l’année n-1, alors que la CSG on la paie sur les revenus de l’année n.
Approche globale de l’IR concernant les assiettes ; alors que la CSG a des assiettes séparées.

Certains voudraient relier les deux impôts. Si l’IR devenait un impôt prélever à la source, ça permettrait de les rapprocher.
Autre remarque : IR : très personnalisé, ≠ CSG : très peu personnalisée ce qui favorise son rendement.
Niches fiscales : plus de 130 pour l’IR. CSG : moins de 60.
Mode de prélèvement : CSG = impôt retenu à la source, alors que IR : prélèvement en décalage, par déclaration et versement.
                On ne peut pas ignorer la question du rendement, or cette question n’apparaît pas dans le débat. Des impôts ont des logiques différentes, ce qui explique le rendement ≠, les rapprocher aurait des conséquences inattendues.




Chapitre 3 – L’imposition de la dépense

Enjeu de la TVA : comme recette mais aussi par rapport à la concurrence entre les pays de l’UE. Il y a un débat sur le fait d’harmoniser les taux de TVA en UE. Au sein de chaque État cependant il y a des taux différents. Il y un rapport du Conseil des impôts qui montrait que des produits en concurrence se voyaient taxer différemment.

Section 1 – La taxation de la dépense

                Ça nous a amené à déboucher sur la TVA. Il y avait un tableau sur les différents moments de la dépense. C’est quand elle sort du patrimoine, au moment où le contribuable va l’utiliser pour consommer. Sur le plan économique, c’est un impôt sur la consommation qui va être inclus dans le prix des produits. On peut malgré tout établir un lien entre les dépenses et les facultés contributives.

§1 - Les différents modes de taxation

Les avantages et les inconvénients, et comment la TVA a été mise en place. Ces modes de taxation on peut considérer qu’il en existe deux : l’imposition en cascade, ou le système de taxation unique.
I – Les limites des impositions en cascade
                Le principe de l’imposition en cascade signifie que l’impôt va frapper la valeur d’un bien ou d’un service à chaque échange : chaque facturation, chaque vente…
                En cascade car il faut imaginer un cycle de production. Exemple : fabrication et commercialisation de chemises. Dans ce processus, on va avoir la vente de ce qu’on appelle le filet, la vente du tissu, ensuite on va fabriquer les chemises, et ensuite la vente de chemises à un grossiste, qui va les vendre à un détaillant. À chaque étape du processus, il va y avoir une taxation. Le prix de vente intègre à chaque étape la taxe payée. La matière imposable va comprendre les impôts qui ont été payés en amont.
                Alors ce système présente des avantages et des inconvénients. Avantages : on estime que la fraude est relativement faible étant donné le nombre de personnes redevables de cet impôt.
                Deuxième avantage : l’anesthésie fiscale. Avec ce système on pratique généralement des taux d’imposition assez faibles, du coup on mesure moins la charge fiscale.
                Dernier avantage : rentrées rapides et régulières de ressources dans un système en cascade.

Les inconvénients :
                Ce système sera adapté à des circuits courts de production, et adapté à des circuits adaptés : ø de transactions. Il est en revanche désavantageux pour les circuits longs de production, parce que l’impôt s’alourdit à chaque transaction.
II – Les limites des taxations uniques
                Une seule taxe : soit à la production soit à la consommation. Il faut choisir à quel moment taxer. Ce système pose la difficulté de savoir à quel moment on choisit mais aussi, difficulté pour savoir à partir de quand on a quitté un cycle de production.
                Avantage : peu importe le circuit de production vu qu’il y aura qu’une seule taxation :  ø pénalisation des circuits longs. Mais par contre il faudra pratiquer des taux élevés donc impôts élevés, donc effets plus forts sur la fraude. Par ailleurs, ça n’empêche pas la surtaxation des investissements puisqu’ils seront aussi frappés dans le cadre du dernier stade de production.

§2 - La mise en place de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA)

I – Situation entre 1917 et 1952

                En 1917 on avait un impôt général sur la dépense : « taxe proportionnelle sur les paiements », perçue par voie de timbre. C’est l’ancêtre de la TVA.
1920 : il y a eu une taxe sur le chiffre d’affaire qui frappait toutes les transactions industrielles et commerciales à tous les stades.
1936 : a été remplacées par deux taxes, une taxe unique à la production, et une taxe sur les prestations de service.
1939 : taxe sur les transactions (= taxe pour l’armement)
1941 : taxe locale sur les ventes de détail.

II – L’originalité du dispositif
Origine de la TVA : loi du 10 avril 1954.
Origine de l’idée : 1952 – Maurice Lauré a publié « Taxe sur la valeur ajoutée ». Idée : étendre une taxe à toutes les activités. Autre idée : l’étendre au commerce de détail. Idée novatrice : étendre le système de déduction. C’est-à-dire considérer qu’il y a des déductions physiques et des déductions financières.
                Les déductions physiques : déduire les taxes qui ont été supportées par les produits en amont. Mais il y avait déjà eu des prémisses de cette logique de déduction des prestations.
Déduction financière : ce serait tout ce qui a trait au coût des équipements, ou frais supportés, qui devraient être déductibles. Logique large de la déduction. Originalité : être arrivé à taxer tous les produits de manière à ne pas pénaliser un élément ou un stade de la production, puisqu’on va pouvoir à chaque stade déduire les charges antérieures. Le redevable va pouvoir déduire la TVA qu’il aura lui même payé sur les biens nécessaires à la production.
III – Les évolutions ultérieures
-              1966 - La loi du 6 janvier 1966 va généraliser (à compter du 1ejanvier 1968) la TVA
=>suppression des deux autres taxes qui existaient depuis la guerre, c'est-à-dire : la taxe locale sur la vente de détail et la taxe sur les prestations de service.
-              1978 - La loi du 29 décembre 1978 va élargir le champ d’application de la TVA aux activités non commerciales
                évolution des taux. Il y a eu sur cette Q une harmonisation ; on a beaucoup moins de taux. On va examiner plus précisément le régime. À un moment il y avait une TVA de 33% sur les produits de luxe. Il y a un taux de réduit de 5,5, et un autre d’environ 1%.
                Dans cette approche de la TVA, il fait garder à l’esprit que c’est un enjeu pour le budget de l’État, pour les entreprises en termes de concurrence.
                Dernier rapport de la Cour des comptes, public de fév. 2012, la Cour a souligné l’existence de fraudes fiscales importantes. Perte estimée : 1,4M € d’où sa mention d’un chapitre dessus.
                La fraude en question, c’est une fraude entre 2008 et 2009 // quotas de CO2. Il faut observer, que sur la TVA il y a des mécanismes de fraude mais que ça peut prendre une ampleur importante.
                Avant d’examiner plus précisément la TVA, il faut souligner que dans les enjeux la concernant, on a parfois des discussions. Il peut y avoir des hésitations de qualification. La TVA a une particularité : liée au fait qu’il y a une option fiscale. Des fois il est assujetti aux droits d’enregistrement. Le contribuable fera un choix entre la TVA et les droits d’enregistrement. Ce sont des champs qui peuvent être en concurrence pour certaines activités. Il est intéressant de soumettre volontairement une activité à la TVA // à la déductibilité.
Séance 14 – mercredi 28 mars 2012

Section 2 – La taxe sur la valeur ajoutée (TVA)

                Système à géométrie variable : certains seront soumis totalement, d’autres que partiellement.

§1 - Les critères d’assujettissement

                Il n’existe pas un seul critère. Le premier est le plus important.
 I - Les opérations effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel
II - Les opérations expressément désignées par la loi
III - Les opérations exonérées
IV - Les opérations imposées sur option
I - Les opérations effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel
                C’est une formule qu’on trouve dans l’art. 206 du CGI.
Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de serviceseffectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel.
                On retrouve presque la même formule dans la directive communautaire du 28 nov. 2006. Plusieurs éléments à préciser :
-              La notion « d’opération effectuée à titre onéreux »
-              Opération effectuée par un assujetti
-              Caractère onéreux
A - Les livraisons de biens et de prestations de service
                Ce sont les termes employés par le CGI. Il est important quand on a une activité de distinguer ce qui relève de la prestation de service, et ce qui relève de la livraison de biens (important pour le fait générateur).
àLa livraison s’entend du transfert du pouvoir de disposer de ce bien comme un propriétaire.
                Le plus souvent, la livraison entraîne transfert de propriété, mais il peut y avoir des cas où il n’y a pas de transfert de propriété, mais un pouvoir important est conféré à celui qui aura le bien. Le CGI n’emploie pas le simple transfert de propriété, mais celui-ci et les hypothèses où la personne agit comme un propriétaire.
è CJCE 8/02/1990 Staatssecretaris van Financiën contre Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV aff. 320/88 .
La CJCE a considéré que la livraison pour l’usage du bien, c’était équivalent à la livraison au sens de la directive européenne.
                La prestation de service relève d’une notion en creux, car on y met tout ce qui ne relève pas de la livraison de biens meubles corporels. On trouve aussi des systèmes d’assimilation dans le CGI.
B - Le caractère onéreux et la notion de contrepartie
1 - La notion de contrepartie
                Elle est largement liée au caractère onéreux.
Définition - Les opérations effectuées à titre onéreux s’entendent de celles qui comportent la fourniture par l’acquéreur ou le bénéficiaire du service d’une contrepartie, quelle qu’en soit la nature ou la valeur.
Élément indifférents : peu importe que l’activité soit à but lucratif ou non, ou qu’il y ait un bénéfice. Importance : la contrepartie dans l’échange soumis à la TVA.
Contentieux : dans lesquels le juge a considéré qu’il n’y avait pas de contrepartie = refus d’assujettissement à la TVA.
- N’est pas assujetti à la TVA, une indemnité dès lors qu’elle ne constitue pas la contrepartie directe d’une prestation individualisable
- N’est pas assujetti à la TVA, une indemnité dès lors qu’elle ne constitue pas la contrepartie directe d’une prestation individualisable
- Cas des subventions entre deux entreprises èAffaire TIMEX (cf. TD)
èCE 28 mai 2004, société Magneti Marelli France (indemnité de dédommagement) :
Q : une indemnité de dédommagement est-elle assujettie à la TVA ? R : Il va l’écarter en raison de l’absence de contrepartie. Refus de voire une contrepartie directe et une prestation puisque c’est la réparation d’un préjudice.
èAutre affaire qui concerne une indemnité en cas de non respect des obligations du cocontractant. Là aussi la somme a été considérée comme ne constituant pas la contrepartie directe d’une prestation individualisableè CAA Nancy, 2005, OPAC de la ville de Messe, où l’indemnité était 10% de la valeur du contrat, considérée comme n’étant pas assujettie à la TVA.
2 - La référence au lien direct
La notion d’opération effectuée à titre onéreux suppose toutefois l’existence d’un lien directentre le service rendu (ou le bien livré) et la contre-valeur reçue. En l’absence de lien direct ® pas de taxation.

L’existence d’un lien direct est subordonnée à la réunion de 2 conditions :
- L’existence d’une prestation individualisable au profit de personnes assurant le versement.
- L’existence d’un lien de causalité entre l’avantage retiré par le bénéficiaire de la prestation et sa contre-valeur.

                Quelles difficultés ? ®Illustrations :
è CJCE 8 mars 1988, Apple and Pear Development Council. Affaire 102/86 (hors fiche)
Un groupement de producteurs de fruits avait une mission : la réalisation des opérations de publicité collective pour les membres du groupement. Il percevait une taxe pour faire face à ses dépenses.
Q : Le système de taxation était-il soumis à la TVA ? Pour établir cela, il fallait établir un lien direct entre l’exercice des fonctions de ce groupement et les taxes qu’il imposait aux différents producteurs pour financer ses dépenses.
R : La CJCE s’est fondée sur l’absence de lien direct pour écarter l’assujettissement à la TVA. En effet elle va constater qu’il n’existe pas de relations entre le niveau des avantages dont les producteurs tirent des services et le montant des taxes  ®  ø lien direct donc ø taxation.

è CE Sect. 6 juin 1990, Codiac, n° 88224 (Fiche) : même logique. Des subventions publiques viennent financer un comité de développement d’une région. On retrouve l’absence de lien direct entre les subventions et les avantages fournis par cet organisme. Originalité : pour la plupart des activités on a une absence de lien direct. Sinon même raisonnement.

C - La notion d’assujetti (critère personnel)
CGI Article 256 - I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. (…)
+ Art. 256 A : ne sont pas assujetties à la TVA les personnes qui ont un lien de subordination juridique.

Assujetti : personne qui effectue une activité de manière indépendante. D’ailleurs l’article 256 A, il y aune liste de personnes pour laquelle il n’y a pas d’assujettissement à la TVA.
                Les personnes qui exercent de manière indépendante exercent une activité économique listée.
®Activités de producteur, de commerçant, de prestataire de service et autres.

Activité économique (art. 256 A) : exercice à titre indépendant. On considère dans ce cas de figure, qu’il n’y a généralement pas de difficultés. Il peut y avoir des cas de figure où on a hésité.
                Autre cadre : l’exercice du droit de propriété. À l’intérieur de l’activité de l’entreprise, des actions ne sont pas considérées comme relevant de l’activité économique.
èCJCE, 1991, Polysar. La CJCE distingue deux comportements // à des sociétés holding. Il y a l’activité qui se limite à l’acquisition et la détention de parts sociales sans participer à la gestion des filiales. Dans ce cas il n’y pas d’activité économique et pas d’assujettissement à la TVA.
                Si cette société participe ou s’immisce de manière directe ou indirecte dans la gestion de la société alors on considère qu’il y a une activité économique et donc assujettissement.

Autre remarque : l’assujetti agissant en tant que tel.
                Ça va concerner des opérations effectuées à titre habituel. Qui sont répétitives. Il peut arriver qu’une entreprise exerce une activité inhabituelle et qui ne relève pas de sa logique d’ensemble. On trouve là encore des jurisprudences de la CJCE mais aussi des tribunaux français.
                Pour la CJCE : arrêt de 1995, Dieter Armbrecht. La CJCE distingue les activités en tant qu’assujetti et celles qui ne le seraient pas, à propos de la vente d’un bien du patrimoine d’une entreprise dont elle s’est réservée un usage à titre privé.
Exemple de 1995, dans la jurisprudence française, SUDFER. En l’espèce une entreprise est spécialisée dans le négoce de métaux. Pour tout ce qui est négoce elle est assujettie à la TVA. Un moment elle décide de revendre des lingots d’or à titre de placement financier. Question : cette revente est-elle assujettie à la TVA ? Réponse du CE : opération hors champ de la TVA, car ça n’entre pas dans une opération qui pourrait être rattachée à l’assujetti agissant « en tant que tel ».
                Cas de figure atypique : une entreprise a cessé une activité. Plusieurs années après, elle est amenée à intervenir sur un bien. èCE, SNC le Leluan. Il y avait eu construction d’un bien immobilier. La société avait cessé son activité. Quelques années après : elle a du effectuer des opérations complémentaires au titre de la garantie décennale des constructeurs d’immeubles. Q : peut-elle bénéficier de l’assujettissement à la TVA alors qu’elle avait cessé son entreprise.
R : les prestations effectuées quelques années peuvent se rattacher aux opérations de construction donc assujettissement à la TVA. Intérêt : du coup l’entreprise pouvait bénéficier de la déductibilité, donc elle pouvait bénéficier d’un crédit de TVA.
II - Les opérations expressément désignées par la loi
Le texte précise que l’opération est assujettie (CGI, art.257)
Exemples
• Livraisons à soi-même (1er cas)
Éviter une consommation finale en exonération de TVA. On reste en effet à l’intérieur d’une structure.
P. ex. une entreprise produit des machines outils. Cette entreprise qui réalise elle même cette machine outil va voir l’opération de création de machine outil soumis à la TVA alors qu’il n’y a pas de vente externe.

• Importations en provenance d’autres pays que l’Union Européenne, (2èmecas) ® TVA oui

• Les acquisitions intracommunautaires (provenant de pays de l’U. E.) (3èmecas) ® TVA oui

                Dans cette liste il peut y avoir des difficultés de ligne de partage.

III - Les opérations exonérées
                Certaines opérations sont exonérées du champ de la TVA èart. 261 et suivants CGI.
Enjeu : quand une opération est exonérée, il y a une perte de la déductibilité, ce n’est donc pas toujours avantageux.
Dans ce cas si exonération de TVA, ces professionnels vont perdre leur droit à déduction au regard des achats nécessaires à leur activités et donc qui vont être réalisé en amont de la vente

Exemples non exhaustifs :
®Les opérations à but non lucratif.
1. activités de service public
2. opérations effectuées au bénéfice de toutes personnes par des œuvres sans but lucratif
[C’est plus subtil que ça. On va revenir aux activités de SP, car il y a une exception.]
®Motivations sociales
- prestations médicales

®Autre
- certaines locations
- activités bancaires ou financières
- exportations intra UE
- assurance
                Explication : il y a une autre imposition.
Cette liste est très longue. La catégorie n’est pas suffisante pour cerner les hypothèses.

à Retour à l’exception par rapport aux opérations à but non lucratif, notamment les activités de SP :
                Péage autoroutier. Question plus globale des P. pub. dans le cadre de leurs activités. Il faut distinguer les textes, la jp de la CJCE, la jp du CE.

®Le texte
CGI
Directive  2006
Art.256 B
Les personnes morales de droit public ne sont pas assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée pour l'activité de leurs services administratifs, sociaux, éducatifs, culturels et sportifs lorsque leur non-assujettissement n'entraîne pas de distorsions dans les conditions de la concurrence.
1. Les États, les régions, les départements, les communes et les autres organismes de droit public ne sont pas considérés comme des assujettis pour les activités ou opérations qu'ils accomplissent en tant qu'autorités publiques, même lorsque, à l'occasion de ces activités ou opérations, ils perçoivent des droits, redevances, cotisations ou rétributions.
Toutefois, lorsqu'ils effectuent de telles activités ou opérations, ils doivent être considérés comme des assujettis pour ces activités ou opérations dans la mesure où leur non-assujettissement conduirait à des distorsions de concurrence d'une certaine importance.

è CJCE  16/12/2008 Her majesty’Revenue – Customs c/ Isle of Wight C.288/07
 ®Elle a reconnu une présomption de distorsion en cas de non assujettissement (présomption simple).
                La cour de justice va beaucoup plus loin que le texte initial. Sauf : si l’activité est négligeable. Approche plus stricte.
Idée : neutralité fiscale. Les entreprises doivent être dans une concurrence semblable.

èCE 23/12/2010 Commune de Saint-Jorioz, req. n°307.856
                C’est une affaire qui concernait l’utilisation de plages privées. Accès à ces plages : il y a un droit d’accès. Celui-ci était-il soumis à la TVA ? Et le CE suit la logique de la CJCE, reprend sa jurisprudence. Il faut vérifier s’il ya concurrence entre les activités. L’appréciation de celle-ci, on n’exige plus une concurrence avec le marché local, mais dans l’absolu. Intérêt : le CE reprend exactement la position de la CJCE, il cite la jurisprudence. Logique donc d’assujettissement sauf si la distorsion de concurrence est négligeable.


IV - Les opérations imposées sur option
                Le contribuable a le choix de soumettre son activité au champ de la TVA. On trouve ce choix à l’article 260 CGI. Enjeu : la déduction de la TVA collectée en amont. On trouve notamment les loueurs d’immeubles. Dans certains cas elles peuvent être imposées sur option. Les activités d’exploitant agricole, ou encore les collectivités territoriales. Généralement quand il y a option fiscale, c’est une option temporaire. Ça peut être souvent une option fiscale pour 5 ans, et l’organisme doit renouveler son option fiscale.

                Intérêt pour les collectivités territoriales : il y a un fonds : le fonds de compensation de TVA pour les collectivités territoriale.
Non assujettissement à la TVA des collectivités territoriales = inconvénient : une partie des subventions vont servir à payer de la TVA, en faisant appelle à des prestataires. Elles ne pourront pas déduire la TVA, car elles n’y sont pas assujetties.
                 

Fonds de compensation de la TVA :
ž  Enjeu
            Pas d’assujettissement => pas de droit à déduction
            Ainsi une partie des subventions sert à payer de la TVA (DGE)
            Donc système de remboursement sur les dépenses d’investissement
ž  Finalité : le FCTVA vise ainsi à compenser, de manière forfaitaire, la TVA supportée par les collectivités territoriales et certains établissements publics locaux, à raison de leurs dépenses réelles d'investissement (sous réserve, notamment, que la TVA n’ait pas été récupérée par la voie fiscale.

Ce fonds est plus lent cependant. Il est financé par l’État. La récupération de la TVA n’est pas neutre du tout.

Le fonds de compensation représente plus de 5M €.
Évolution du fonds en termes de bénéficiaires. Les communes sont les principales bénéficiaires. Plus de 50% de ce fond va aller vers les communes.

Séance 15- mardi 3 avril 2012
Les activités illicites sont soumises à la TVA en droit interne.
Mais pour le Juge européen, ce qui importe c’est la concurrence : si elles sont en concurrence, toutes les activités doivent être assujetties à la TVA (principe de neutralité fiscale).
                Cf. décision coffeeshop de 1999 où se posait la Q de l’assujettissement d’une activité : la vente de drogues dans un pays qui l’admettait. La neutralité fiscale s’oppose à la différenciation entre activités licites et illicites.



§2 - Les règles d’assiette et de liquidation

I - La base d’imposition de la TVA
1 – L’assiette de TVA
                Définition classique de la « valeur ajoutée » - Une valeur ajoutée c'est la différence entre le prix de vente et le prix de revient.
Définition en droit fiscal - TVA (art. 271 CGI) : il s'agit simplement d'une déduction d'impôt.
® On déduit du montant de la taxe calculée sur la valeur des produits livrés ou des services rendus par l'entreprise, le montant de la taxe qui a grevé les coûts de fabrication et de commercialisation de ces produits.
Le redevable verse au trésor la TVA nette.
Explication : TVA brute et distinction entre TVA collectée et TVA déductible.
A chaque transaction portant sur un produit, la valeur du produit est frappée à un taux uniforme (par exemple, le taux de droit commun de 19,6%), on va obtenir la TVA brute.

TVA brute = Prix du produit + (TVA x Prix du produit)

                Pour les personnes assujetties à la TVA on peut faire la différence entre la TVA collectée et la TVA déductible, on arrive à la TVA nette.
Cela signifie que le commerçant va déduire de cette TVA brute (coefficient appliqué à ses ventes) le montant de TVA qui a grevé ses achats au stade antérieur, en amont. Il ne versera au Trésor que la TVA nette.

TVA collectée : TVA collectée auprès des clients.
TVA déductible : celle qu’il aura payée lorsqu’il aura acheté des biens nécessaires à son activité. On est dans un double mécanisme.

Exemple en chiffres :
 circuit économique avec trois intermédiaires
TVA 19,6%

exploitant forestier
menuisier ébéniste
marchand de meubles
achat HT
0
           50 000,00 €
                       90 000,00 €
TVA déductible
0
             9 800,00 €
                                17 640,00 €
vente HT
     50 000,00 €
90 000,00 €
                              120 000,00 €
TVA collectée
9 800,00 €
           17 640,00 €
                                23 520,00 €
TVA perçue par l'Etat
              9 800,00 €
             7 840,00 €
                         5 880,00 €
total de la chaîne


                       23 520,00 €
la TVA que verse l'intermédiaire à l'Etat : TVA collectée - TVA déductible
Exemple de l'ébéniste : 17640-9800 soit 7840
2 – Les différents taux de TVA
Incidence LFI 2012 et LFR du 14 mars2012
                Ça montre que les taux peuvent bouger. Ainsi la LF rectificative de 2012 a augmenté le taux de droit commun de TVA, mais la mesure ne prendra effet qu’en octobre. Jusqu’en 1992 il y avait un taux de TVA dit élevé pour les biens réputés somptuaires (fourrures, bijouterie, les VHS), soumis à un taux de 33,3%. Ça a été supprimé par la LF de 1992. Mais il existe des taux réduits. La loi de finance pour 2012 a augmenté un des taux réduits. C’est passé à 7% pour le 1er janv. 2012. Mais les produits de 1ère nécessité étaient restés à 5,5%. Il faut juste changer d’article.
Il existe aussi des taux super réduits : les journaux et la presse. On trouve également les médicaments remboursés par la sécurité sociale.
II - Le droit à déduction
                Ne pourront être déduits en termes de TVA que ceux qui répondent à certaines conditions. La logique de déductibilité repose sur la neutralité.
A- Les conditions de fond
                On va s’intéresser à la finalité des biens et services. Ils doivent être réalisés pour le compte d’opérations imposables à la TVA. Ça doit porter sur des biens nécessaires à l’exploitation. Il existe un champ d’interrogation sur ce qui est vraiment utile à l’exploitation.
                Le Code général des impôts prévoit aussi des cas où il n’y aura pas de droits à déduction. Une entreprise qui achèterait une voiture pourra déduire la TVA dans certains cas seulement.
B - Les conditions de forme
                La TVA récupérée doit figurer sur les documents notamment sur les factures.
La date de déductibilité est la date de livraison des biens. Pour les prestations de services : sur les encaissements.
III - Fait générateur et exigibilité
A- La distinction
                Elle résulte de l’article 269 CGI.


Fait générateur
L’exigibilité

 c’est ce qui donne naissance à la créance du Trésor
événement dont la survenance permet au trésor d’obtenir le paiement
Intérêt pratique
Le fait générateur permet d’appliquer un changement de taux.
Permet la déductibilité chez l’utilisateur.

                La TVA pourra être réclamée au moment de l’exigibilité. En principe ø d’exigibilité sans fait générateur. Mais il existe des exceptions. En cas de paiement échelonné. En cas de paiement anticipé. Exemple : les cartes de cinéma prépayées. On paie tout de suite alors que l’utilisation de la carte sera postérieure. Dans les contrats d’assurance, la TVA est due lors de l’encaissement. On a un décalage. C’est lié au paiement. Mais le fait générateur : utilisation de la carte. Exemple : contrat d’obsèques, on paie à l’avance.
               
B - La TVA est due au moment de l’exigibilité
En principe pas d’exigibilité sans fait générateur
Exception : Il arrive que la TVA soit exigible alors que le fait générateur n’est pas réalisé
Exemples –
Prestations s’étendent dans le temps et donnent lieu à des paiements échelonnés ou à des paiements anticipés (carte de cinéma)

C - Appréciation de l’exigibilité
                Il faut distinguer la livraison de biens des prestations de service.




IV – Versement de la TVA
1 – Les obligations fiscales des redevables
                Il y a des mentions obligatoires dans les factures. Sont également associées à la TVA des règles comptables particulières. S’agissant de conditions de déclaration et de paiement, il existe plusieurs systèmes : régime réel normal, le système de réel simplifié, ou des micro entreprises. Ces ≠ régimes sont liés au CA de l’entreprise.
2 – Les conditions de déclaration et de paiement
                Ces régimes dépendent eux mêmes du CA. Suivant le régime la déclaration de TVA se fera de façon mensuelle au régime réel normal. Il y alors un système d’acompte trimestriel.
                Il faut avoir à l’esprit qu’il existe des systèmes distincts.
Essentiel : avoir compris la logique d’ensemble.

Section 3 – Les impôts particuliers sur la dépense

Accise : renvoie à certains impôts qui sont liés à certains produits sur lesquels il faut acquitter un droit. On trouve dans le TFUE au droit d’accise, qui vient à l’origine du terme « accès », ça renvoie à l’idée d’un droit qu’on paie pour la consommation d’un produit. On peut aussi se référer à la notion de droit de consommation ou de circulation, qui renvoie à l’idée qu’un produit sera soumis à une taxation à l’occasion de sa circulation ou de sa consommation.
                Ces impôts particuliers sur la dépense représentent des enjeux financiers importants. Notamment les systèmes de taxation concernant les tabacs, les alcools, ou la taxe intérieure sur les produits pétroliers, qui concerne une autre imposition, sur la dépense.
                Ce sont ces éléments qui font l’objet d’impôts particuliers.
Ce domaine est appréhendé par le droit de l’UE. Il y a un grand nombre de directives qui ont essayé d’harmoniser ces taxations (mais c’est limité).

§1 – Quelques caractéristiques

Poids financier : rendement de 22M€ par an environ.
C’est un impôt partagé par les régions aussi.
Alcools : 2,7M€
Tabacs : 9,5M€

Affectation variable :
Petit bout partagé avec les collectivités territoriales. S’agissant des tabacs et alcools : grande instabilité dans l’affectation du rendement de ces impôts.



                C’est juste un extrait qui évoque ce mécanisme d’instabilité.

Finalités
Ce sont des impôts très anciens.
Þ     Ressources. C’est inscrit dans une logique de ressources. Il s’agit de taxer la richesse lorsqu’elle sort du patrimoine, à l’occasion de l’achat de certains produits. Ce sont aussi des produits très consommés.
Þ     Santé (parfois) :
-              Dissuader
-              Compenser les dépenses liées aux maladies que suscitent le tabac et l’alcool.
Ça n’a de sens que si les ressources sont affectées. Mais ce n’est pas le cas.
Exceptions :
- 1983, art. L245-7 CSS. Une dépense liée aux dépenses de santé // à l’alcool.
- 1983 : pareil pour le tabac mais supprimée car contraire au droit communautaire.

                La Cour des comptes faisait remarquer en 2002 l’absence du lien entre les dépenses de santé et ces taxes. Ça n’empêche pas que dans le discours politique on justifie une augmentation des taxes pour dire que ça sera lié aux dépenses de santé.
Þ     Environnement (indirectement). L’exemple concerne la TIPP : due sur toutes les huiles et l’essence. Cette taxation dissuade-t-elle ?
Quand on augmente le prix de l’essence, il y a une baisse de consommation. C’est un lien indirect mais qui n’est pas voulu.

§2 - Présentation sommaire de quelques régimes

1 – L’imposition sur les tabacs
Le droit d’accise : droit ancien. Il y a un taux normal et un minimum envisagé dans le texte. Ce système n’est pas simple. Il y a une part spécifique par unité de produit, et une part proportionnelle au prix de détails. C’est un mécanisme complexe pour calculer, même si les débiteurs de tabac reçoivent le produit déjà commissionnés : toutes les taxations ont été déjà été introduites (on est dans un monopole de vente en France).

2 – L’imposition sur les boissons alcoolisées et non alcoolisées

Origine : ancien régime. 1ère taxation : 1324.


On voit sur ce tableau les différentes formes de taxation des alcools. On retrouve des droits sur les bières et alcools peu alcoolisés. Ces impôts sont affectés mais pas nécessairement. Ils ont une affectation variable dans le temps. Il y a des droits sur les prémixes (boissons mélangées), c’est affecté à l’assurance maladie.
                Sur les boissons de plus de 25% : affecté au régime de sécurité sociale.

Les rendements sont variables. Les droits de consommation sur les alcools : 2M€. Droits sur les bières et boissons alcoolisées : 300m€.
                On voit par ce tableau la différence entre impôt spécifique et impôt ad valorem.
L’alcool et le degré d’alcool sont importants pour calculer.



Chapitre 4 – L’imposition du patrimoine

                Remarques introductives. Cette imposition du patrimoine peut résulter de la détention du bien. Il y a deux impôts : l’ISF, et les impôts fonciers.
                Ça peut aussi être le fait de la mutation quand ces biens vont être transmis à titre gratuit ou à titre onéreux, notamment les droits d’enregistrement, ou liés à la transmission.
                On a des logiques différentes dans ces modes d’imposition. Certains seront soumis à une certaine personnalisation notamment dans le cadre de droits de succession et de donation : ça sera en fonction de l’importance du lien de parenté. Plus on est proche moins ça sera imposé.
                Dans certains impôts il y a une personnalisation du fait que c’est progressif. L’ISF connaît un système progressif réduit. Les droits de succession le connaissent aussi, par tranches.
                Seconde donnée importante : la question de l’épuisement du patrimoine.
C’est une façon d’aborder l’impôt sur le patrimoine, car on ne peut pas traiter pareil l’imposition sur les droits de succession pour lesquels la fortune peut se reconstituer et une imposition annuelle qui ne doit pas être trop forte, car chaque année on va demander à la personne une contribution. On doit éviter d’aboutir à un système confiscatoire.

Section 1 – L’imposition occasionnelle du patrimoine

§1 - La fiscalité à l’occasion des mutations à titre onéreux

Dans le cadre de l’IR on a abordé la taxe sur les plus values. L’imposition est rattachée à l’IR. On va ici aborder, ce sont les droits à la charge de l’acquéreur. Pour l’étudier on fera trois brèves remarques : sur le champ d’application, les règles d’assiette et sur les calculs de droits.

Champ d’application : // aux droits immobiliers. Ainsi que les droits qui peuvent y être associés comme l’usufruit ou la nue-propriété. Les mutations sont appréhendées de façon large. L’ensemble des droits immobiliers + droits qui y sont associés.

Dans les ventes il peut y avoir des systèmes atypiques comme les échanges de bien, également affectés par les mutations. Les biens en question sont situés en France, des biens immeubles.

Les règles d’assiette. L’assiette des droits va se référer sur le prix stipulé dans l’acte de vente en tenant compte de certaines charges qui pourront être déductibles.
Dans ce domaine, il est important de voir que l’administration fiscale dispose d’un pouvoir de redressement qui va lui permettre de substituer un autre prix que celui mentionné dans l’acte notamment quand ce prix ne correspond pas à la valeur vénale du bien. Si bien = 100 000 € et que dans la vente = 50 000€, l’administration va pouvoir redresser.

Zone de Texte: Cf. speech sur une Q de cours. Premières minutes + bientôt powerpoint sur le net.
Séance 16 - Mercredi 4 avril 2012
                Pouvoir de redressement :
S’il y a insuffisance de prix, l’administration fiscale peut recalculer.
Si les parties cachent une partie du prix : on est dans la dissimulation quand il y a une partie du prix qui ne figure pas dans l’acte. Alors il y a un risque de sanction pénale avec une amende de 50% de la partie du prix dissimulé.
                Dans ces cas l’administration a un pouvoir de redressement.
Calcul des droits 
S’agissant du calcul des droits.

// à la vente d’immeuble, il y a un nouveau régime depuis janvier 2006. Une partie va concerner l’État, le département, les communes. L’ensemble vaut 5,9% de l’assiette.

Ces droits payés vont s’ajouter aux frais de notaire, qui eux sont calculés autrement. Il peut y avoir des allègements dans les droits notamment pour les biens neufs

§2 - La fiscalité à l’occasion des successions et donations

                Caractéristiques :
n            Incidence des liens familiaux (évolution de cette caractéristique dans le temps)
Progressivité de l’impôt : il y a un barème
Réforme de 2007 dite loi TEPA :
w      Allègements dans les situations fiscales par rapport aux transmissions. Exemple : les droits de succession sont supprimés pour le conjoint survivant, pour le partenaire lié par un pacse. Également : les frères et sœurs résidant sous le même toit.
w Droits de mutation allégés ®L’abattement a été renforcé.
w Certains dons de somme d’argent sont exonérés : maximum de 30 000€ au profit d’un enfant ou d’un petit enfant.
I. Les règles relatives à l’assiette
Basé sur la valeur vénale è art. (14 min)
Valeur vénale – définition : La valeur vénale correspond au prix que le jeu normal de l’offre et de la demande permettraient au propriétaire de retirer de la vente à un moment donné, en tenant compte des caractéristiques de ce marché et abstraction faite de toute valeur de convenance.

Pour la succession : on prend en compte l’actif net : il est possible de déduire de la succession les dettes de la personne. Autrefois les assurances vie y échappaient. Ça s’est terminé.
Pour les donations on prend l’actif, mais les possibilités de déduction d’un éventuel passif sont plus limitées.

Parfois on ne va transmettre qu’une partie des droits de propriété. Dans le cas où on a une donation en démembrement de propriété. On va alors appliquer un barème (art. 669 CGI), selon l’âge du bénéficiaire et de la valeur de l’usufruitier.
C’est une particularité du droit fiscal.
Age de l’usufruitier
Valeur de l’usufruit
Valeur de la nue-propriété
Moins de 21 ans révolus
90%
10%
Moins 31 ans révolus
80%
20%
Moins de 41 ans révolus
70%
30%
Moins de 51 ans révolus
60%
40%
Moins de 61 ans révolus
50%
50%
Moins de 71 ans révolus
40%
60%
Moins de 81 ans révolus
30%
70%
Moins de 91 ans révolus
20%
80%
Plus de 91 ans révolus
10%
90%

II. Le calcul de l’impôt
                On va déterminer l’actif. Ensuite on va regarder pour chaque personne les droits de succession. Dans ce domaine beaucoup d’abattements interviennent, selon les liens de parenté. Intérêt : voir que c’est un système progressif.

Tableau : après réforme de 2011 è art. 777 CGI
FRACTION DE PART NETTE TAXABLE

TARIF
applicable (%)
N'excédant pas 8 072 €

5
Comprise entre 8 072 € et 12 109 €

10
Comprise entre 12 109 € et 15 932 €

15
Comprise entre 15 932 € et 552 324 €

20
Comprise entre 552 324 € et 902 838 €

30
Comprise entre 902 838 € et 1 805 677 €

40
Au-delà de 1 805 677 €

45

Si la part nette taxable est inférieure à 8000 € ça sera de 5%. Ensuite on applique les taux : c’est une vraie progressivité. C’est une logique de barème. Ça rappelle l’IR avant que les taux soient modifiés. Mais les dernières tranches ont été augmentées après la réforme de 2011.




Illustration du rôle de lien de parenté pour les réductions fiscales :
FRACTION DE PART NETTE TAXABLE

TARIF
applicable (%)
Entre frères et sœurs vivants ou représentés :
N'excédant pas 24 069 €
35
Supérieure à 24 069 €
45
Entre parents jusqu'au 4e degré inclusivement
55
Entre parents au-delà du 4e degré et entre personnes non parentes
60

Caractéristiques de la réforme de 2011 :
- Suppression du bouclier fiscal
- Allègement de l’ISF
- Relèvement des droits de succession (diapo 8 p18 : tableaux) : les premières tranches ne sont pas touchées. En revanche les dernières le sont. C’est la traduction de la réforme : on a allégé l’ISF et comme ça fait perdre des rendements à l’État, on va compenser sur les droits de succession et sur les hauts patrimoines transmis, on passe de 40% à 45%.

Section 2 – L’imposition annuelle du patrimoine

§1. Les impôts fonciers

= ressources pour les collectivités territoriales
Rendement : 19M€ de la taxe foncière sur les propriétés bâties (2007) / 0,8M€ pour les non bâties.

Les bases cadastrales n’ont pas été révisées depuis les années 1970 malgré plusieurs lois. Cela explique qu’il y ait une revalorisation forfaitaire chaque année.
                Ce qui pourrait changer : la loi de finance rectificative de 2010 a proposé l’expérimentation d’un nouveau système pour revoir les modalités de calcul de ces bases qui servent au calcul de l’impôt. Ça porte uniquement sur les locaux commerciaux. Elle doit permettre un nouveau calcul à partir de 2014. En tout cas, volonté de rapprocher les valeurs de bases cadastrales des valeurs du marché + volonté de simplifier le dispositif.
Cf. David LARBRE, au moment de la vote LFR. Il avait souligné les limites du dispositif. (CF références précises sur un futur powerpoint).  

                Si on remonte la valeur des bases cadastrales on va augmenter les impôts dus à ce titre, or période électorale !
I - Les taxes foncières sur les propriétés bâties
èart. 1380 et suivants du CGI
1 - Le champ d’application
                Ça concerne les propriétaires fonciers de propriété bâties. Cela se fait au 1erjanvier de l’année d’imposition sans réduction au prorata de la durée de l’année. Cela explique que les contrats prévoient que le nouveau propriétaire paie une partie de la taxe.
                Cela veut dire que la convention faite entre le vendeur et le nouvel acquéreur n’est pas opposable à l’administration.
                En principe l’usufruitier paiera l’impôt foncier.
Problème de l’occupation temporaire du domaine public. C’est le titulaire de l’autorisation qui en sera redevable.
                LA taxe foncière vise les installations destinées à abriter des personnes ou des biens, à stocker des produits, on y ajoute les dépendances comme les parkings, ça vise également les ouvrages d’art, les voies de communications (art. 1381-1), les bateaux quand ils ont un point fixe et aménages pour l’habitation.

Contentieux : CE 28 déc. 2005 : portait sur des habitations légères de loisir posées sur un socle de béton. Q : comme elles sont mobiles, devaient-elles être considérées comme des propriétés ? Argumentation : elles sont plutôt fixes.
Réponse positive : le CE a assimilé ces habitations même si elles peuvent se déplacer, il a considéré qu’elles devaient être soumises à la taxe foncière car elles ne sont pas destinées à être déplacées.

Deux sortes d’exonération :
-              les permanentes :
                * Concernent les personnes publiques : État, régions, départements, régions, certains établissements publics.
                * Les édifices affectés à l’exercice d’un culte religieux. Cf. affaire CE 23 juin 2000, Association locale pour le culte des témoins de Jéhovah, demandant à bénéficier de l’exonération pour leurs locaux. Le juge va reconnaître le caractère cultuel de cette association, et va admettre leur non soumission à l’imposition.
-              les temporaires : on peut y voir une forme d’interventionnisme fiscal. La législation peut changer. Article 1383 CGI (version 1993). On nous indique : les constructions nouvelles sont exonérées de la taxe suivant les deux années après leur achèvement. L’exonération ne s’applique pas aux terrains utilisés pour la publicité commerciale ou industrielle.

                Dans certains cas, les personnes publiques vont pouvoir par délibération décider d’une exonération temporaire dans le cadre du CGI è art. 1383-à-b-bis, // aux économies d’énergie, on va avoir une collectivité qui va pouvoir exonérer de la taxe foncière de 50% ou 100% les constructions de logements neufs achevés à compter du 1er janv. 2009 dont le niveau élevé de performances énergétiques globales (cf. décret) est supérieur à celui qu’impose la législation.
2 - La liquidation
                ça renvoie au système de calcul de l’impôt. Ça prend en compte une assiette : la valeur locative cadastrale. Pour cet impôt on va prendre la moitié de la valeur locative et on appliquera le taux d’imposition voté par la collectivité.
                C’est un calcul relativement simple, qui a une valeur locative auquel on applique un taux d’imposition fait par la collectivité en question.
                C’est l’administration de l’État qui va renvoyer au propriétaire l’avis d’imposition. C’est un paiement annuel sauf cas de mensualisation.
                On trouve des cas d’exonérations :
-              Les personnes qui bénéficient d’allocation notamment par certains fonds pourront être exonérées de la taxe foncière dans certains cas. Les personnes en question, ce sont les titulaires d’allocation de solidarité pour les personnes âgées, pension invalidité, si c’est leur habitation personnelle, elles seront exonérées. Pour les redevables de plus de 75 ans si c’est leur habitation principale, mais c’est surtout s’ils ont des revenus modestes.

3 - Le paiement
4 - Appendice sur la valeur locative cadastrale (locaux à usage d’habitation)
Détermination : on compare le bien par rapport à des locaux de référence choisis dans la commune pour chaque nature et catégorie de locaux
La valeur locative des locaux de référence ayant elle même été fixée en fonction du cours des loyers libres normaux et en tenant compte du caractère de l’immeuble, de la qualité de la construction, des éléments d’équipement ou de confort

Opérations (étapes)
-              classer le local dans les différences catégories de construction
-              calculer sa surface pondérée :
-              surface réelle pondérée (pour tenir compte de l’entretien de l’immeuble, du nombre de pièces, de l’existence d’ascenseur ; équipements superficiels tels que les baignoires lavabos)
-              application du tarif au m² correspondant à la référence de la catégorie concernée de référence

Qui effectue le classement des catégories de référence ?
Représentant de l’administration + commission communale des impôts directs
II - Les taxes foncières sur les propriétés non bâties
èarticles 1393 et suivants CGI
                Les propriétés non bâties vont concerner les terrains nus et vont aussi concernés d’autres situations qu’on y assimile tels que les carrières, étangs, marais salants, ça relève de la taxe foncière sur les propriétés non bâties.
                Sont exonérés les personnes publiques au sens large. Ø imposition sur les voies publiques, les fleuves, les jardins…
                Exonérations temporaires :
- planter ou replanter des arbres ® art. 1395 CGI.
La gestation de ces arbres prend du temps et que les propriétaires doivent fournir un certificat.

La base de calcul : base locative – 20%. On multiplie cette base par le taux d’imposition votée par la collectivité.

§2 - L’impôt de solidarité sur la fortune

ISF en chiffres
Ressources : rendement conséquent.
® Rapport PO PLF 2012 : 4,4 Milliards d’euros en 2010 (avec la réforme 2011  ®Perte de 1,8 Mds en 2012) : ce qui explique qu’on cherche une compensation dans les lois de succession.
Moins de 560 000 redevables.

Zone de Texte: Presque tous sont dans la tranche la plus basse : et ils représentent un rendement très faible.
Comment sont-ils répartis ?
Zone de Texte: En rendement : très fort rendement pour une très petite part des soumis à l’ISF.


Dépenses fiscales en 2010 : 1,3 Milliards d’euros !
               
I – Un impôt contesté
A) Historique
Principales dates : un impôt contesté
Au début du XXème siècle Joseph Caillaux, proposait un impôt général sur le patrimoine, mais va échouer.
Autres propositions (Source, 1982, Revue pouvoir). Cite un certain nombre de projets.
-      Projet de 1947 de la CGT, une forme d’imposition du patrimoine.
-      Syndicat national spécialisé pour les personnels de l’administration fiscale (1951)
-      Proposition de Francis Lénard en 1953
-      1972, dans le programme commun de la gauche qui réunissait le PC, le PS, le parti des radicaux de gauche : projet d’imposer les grandes fortunes.
èLoi n°81-1160 du 30 décembre 1981que sera créé l'impôt sur les grandes fortunes (IGF)
                C’était un impôt très contesté.
®Changement de majorité en 1986 : suppression (J Chirac)
®Changement de majorité en 1988, le président F. Mitterrand est réélu. Le projet sera porté par M. Rocard qui mettra en place un impôt de la même famille : ISF.

                En 1988, politiquement parlant, le 1er ministre de l’époque va associer l’ISF au financement du RMI. C’est une approche politique. Or quand on regarde sur un plan budgétaire l’ISF est un impôt non affecté (décalage dans le discours politique et la réalité budgétaire). Il y a une présentation seulement politique du sujet. D’ailleurs le RMI est beaucoup plus élevé que le rendement de l’ISF.
Chiffres de 2007 pour le RMI : coût de 2,7M€.

Séance 17 – mardi 10 avril 2012
B) Évolution
-              Plafonnement de l’ISF (1988)
-              Bouclier fiscal (2005) LF 2006 : ça permet une restitution d’impôt quand on dépasse un certain montant d’impôt // au revenu.
-              Loi TEPA de 2007 introduit quelques modifications, qui sont très connues :
* l’abattement prévu pour la résidence principale de 20%. Là il passe à 30% avec cette loi.
* Mesures permettant la réduction de l’ISF. Ce sont des mécanismes qui permettent de réduire leur impôt en investissant dans certaines PME.
C) Réforme de 2011
-              Loi 2011 (LFR juillet 2011)
* relèvement du seuil de départ, qui va passer à 1,3m€. Si le patrimoine est inférieur à ça on est pas soumis à l’ISF. Ça va permettre à beaucoup de gens d’y échapper.
* On passe de 5 à 2 tranches : réduction du nombre de tranches.
* suppression le mécanisme du plafonnement ISF. Cet impôt a connu des fluctuations importantes.
v Approche budgétaire :
Dans la proposition faite dans un projet du gouvernement on voit qu’il y a un nouveau régime à l’ISF, qu’en contrepartie on supprime l’ISF, et qu’en compensation va relever les droits de successions.


® Rapport Marini.

On montre dans ce tableau qu’on arrive à une perte de 639 m d’euros.

Séance 17 - Mardi 10 avril 2012
q  1981 - instauration
q  1998 -  relèvement de l’ISF
q  2011 – réduction de l’ISF
q  Voir aussi les décisions QPC (plus loin)

Certains font remarquer que seule la France a un impôt sur la fortune et que les pays qui avaient un impôt sur la fortune l’ont supprimé : l’Allemagne (1995), l’Autriche, le Danemark (1997), Pays-Bas (2001).
C’est aussi un impôt contesté sur le plan juridique. Il y a beaucoup de décisions du Conseil Constitutionnel du fait de demandes pour remettre en cause cet impôt.
        L’impôt est contesté aussi, cf. Affaire Trembert de Treignol ( ??), où on disait que l’ISF avait un caractère confiscatoire.




II - Le régime de l’ ISF
A - Champ d’application de l’ISF
B - Les règles d’assiette et calcul de l’ISF
C - La liquidation de l’impôt
D – La question du caractère confiscatoire de l’ISF
A - Champ d’application de l’ISF
                Il prend l’ensemble du patrimoine en compte (= impôt synthétique). Et il assujeti les personnes physiques.
1 – Une approche globale du patrimoine
è Art. 885-D CGI : sont pris en compte l’ensemble des biens, des droits et valeurs.
2 – L’assujettissement des personnes physiques*
                C’est la particularité de cet impôt de ne viser que les personnes physiques, cela exclut les personnes morales tant de droit public que de droit privé. C’est aussi une spécificité du régime français, p. ex. l’ancien impôt sur la fortune allemand concernait également les personnes morales. On raisonne par foyer fiscal, on prend donc en compte les couples mariés, les partenaires pacsés, les enfants mineurs. Par ailleurs en cas de concubinage notoire il n’y aura qu’une seule imposition (originalité du droit fiscal). Pourquoi ? Pour reconstituer les cas de couples mariés qui divorceraient pour ne pas subir l’ISF.
                Également, lorsqu’une veuve se remarie ou vit en concubinage notoire, elle perd le droit de pension de son époux décédé.

DC 30 déc. 1981 : au moment de la mise en place de l’IGF les parlementaires ont critiqué l’assujettissement des personnes vivant en concubinage notoire. Rejet du Conseil Constitutionnel mais de façon assez laconique, en se contentant de souligner le fait que l’imposition se fait par foyer et que ça ne méconnait aucun principe constitutionnel.
                Un autre argument est avancé, mais qui ne va prospérer, sur l’inégalité de traitement entre hommes et femmes. Les parlementaires ont estimé qu’avec la règle de concubinage notoire, la personne soumise à l’impôt serait plus souvent un homme qu’une femme, car c’est une situation de fait.
                Ce serait une forme de discrimination indirecte. Cependant le Conseil Constitutionnel se tient à une inégalité formelle, il analyse si le texte traite directement les hommes et les femmes de la même façon.

                La question des personnes assujetties va rebondir dans une décision de 2010 (DC 29 sept. 2010, n°2010-44) dans laquelle revient la question du concubinage notoire. C’est le rôle de la QPC par excellence : la question d’inégalité de traitement a déjà été tranchée dans la décision de 1981, mais en 2010 des requérants demandent à la Cour de cassation de saisir le Conseil Constitutionnel car il y aurait violation de la Conseil Constitutionnel, il fallait arguer d’un changement de circonstances qui justifieraient la QPC. La juridiction suprême a estimé qu’il y avait un changement de circonstance, mais le Conseil Constitutionnel a dit que la question avait déjà été tranchée en 1981, et que l’extension du champ de l’ISF au partenaire pacsé en 1999 ne constituait pas un changement de circonstances.

B - Les règles d’assiette et calcul de l’ISF
                On va mesurer la fortune et ce qui entre dans le patrimoine. La plupart des biens sont imposables, mais certains sont exonérés. Autre chose intéressante : le cas du démembrement du propriété. C’est l’usufruitier ou le nu propriétaire est-il assujetti à l’imposition ?
1 - Les biens imposables
Un champ large. Ensemble des biens dont la personne a la propriété au 1erjanvier de l’imposition de l’ISF.
Le cas des biens grevés d’un droit d’usufruit.
                En principe l’imposition concernera le patrimoine de l’usufruitier et non le nu-propriétaire. Justification de cette solution : l’usufruitier tire des revenus du bien. Cette logique va parfois servir pour être extrapolée à d’autres impositions. Et certains vont essayer de faire valoir l’argument que puisque c’est lié au revenu des fruits, donc l’ISF est lié aux revenus, et s’il n’y a pas de revenus, pas d’ISF.
                Dans une décision de 1981 (DC 30 déc. 1981), qui intervient au moment de la mise en place de l’IGF, le choix est fait d’imposer le patrimoine de l’usufruitier. C’est contesté par l’opposition mais le Conseil Constitutionnel justifie la solution du législateur notamment dans le considérant 12, qui dit qu’on veut frapper la capacité contributive que confère la détention d’un ensemble des biens et qui résulte des revenus en l’espèce ou en nature procurés par ces biens. La dualité entre le nu-propriétaire et l’usufruitier : la capacité contributive est entre les mains de ceux qui bénéficient des revenus ou avantages.

èDécision n°81-133 DC 30 décembre 1981 loi de finances pour 1982 (usufruitier)
Bilan  :  Frapper la capacité contributive à raison de la détention d’un ensemble de biens et qui résulte des revenus en espèce ou en nature procurés par ces biens   (considérant 12)
Situation : une telle capacité contributive se trouve entre les mains non du nu-propriétaire mais de ceux qui bénéficient des revenus ou avantages afférents aux biens dont la propriété est démembrée ;
Solution : charge sur l’usufruitier

èDans la décision du 29 déc. 1998, n°98-405, la décision donnera lieu à une censure du Conseil Constitutionnel. Car dans la loi censurée il y avait la prise en compte des biens mais en qualité de nu-propriétaire.
Bilan :  Frapper la capacité contributive à raison de la détention d’un ensemble de biens et qui résulte des revenus en espèce ou en nature procurés par ces biens
Références aux revenus : cas atypique : car ici nu-propriétaire ne tire aucun revenu
Solution : censure

                Censure sur le fait de prend en compte les biens d’un contribuable nu-propriétaire.

èQPC Décision n° 2010-99 QPC du 11 fév. 2011 (biens productifs de revenus)
Question posée : doit-on prendre en compte les seuls biens productifs de revenus ?
                            On comprend ce raisonnement au vu des décisions antérieures qui faisaient référence au revenu.
ž  5. Considérant que l'impôt de solidarité sur la fortune ne figure pas au nombre des impositions sur le revenu ; qu'en instituant un tel impôt, le législateur a entendu frapper la capacité contributive que confère la détention d'un ensemble de biens et de droits ; que la prise en compte de cette capacité contributive n'implique pas que seuls les biens productifs de revenus entrent dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune ;
ž  capacité contributive en raison de la détention d'un ensemble de biens et de droits;
ž  Pas de limitation aux seuls biens productifs de revenus

                            Le droit positif est plus nuancé, les décisions du CE laisse entendre des décisions binaires. Quand on regarde le régime fiscal, c’est l’article 885-g CGI qui prévoit les cas où il y aurait un partage. Le droit fiscal aménage la charge fiscale sur l’usufruitier et prévoit parfois un partage de l’ISF et renvoie aux règles concernant les successions pour la répartition entre ce qui concerne le nu-propriétaire et ce qui concerne l’usufruitier.
                            Rappel : le tableau en fonction de l’âge de l’usufruitier pour les règles de succession.
ž  qu'en limitant, par la disposition contestée, l'avantage tiré par les détenteurs des patrimoines les plus importants du plafonnement de cet impôt par rapport aux revenus du contribuable, le législateur a entendu faire obstacle à ce que ces contribuables n'aménagent leur situation en privilégiant la détention de biens qui ne procurent aucun revenu imposable ; qu'il a fondé son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec les facultés contributives de ces contribuables ; que cette appréciation n'entraîne pas de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ; que, dès lors, le grief tiré de la méconnaissance de l'article 13 de la Déclaration de 1789 doit être écarté ;

ž  Finalité du législateur (limitation du plafonnement ) éviter de privilégier des biens qui ne procure aucun revenu
ž  Critères objectifs et rationnels en rapport avec les facultés contributives de ces contribuables ;
ž  Absence de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques

Lorsque le démembrement de propriété résulte de la vente d’un bien dont le vendeur s’est réservé l’usufruit, le droit d’usage ou d’habitation et que l’acquéreur ne serait pas une autre personne visée par l’article 751 CGI (//successions de l’usufruitier).

2 - Les biens exonérés
q  Les biens professionnels, nécessaires à l’exercice de la profession.
C’est une catégorie arrivée plus tard. Ils sont exonérés. Mais derrière cette notion, ce sont les biens qui sont nécessaires à l’exercice d’une activité (Industrielle, commerciale, agricole, libérale).
q  Les œuvres d’art
q  Exonération formulée à l’article 885-i CGI
q  Ça a été contesté. Des règles ont tenté de réintégrer les œuvres d’art dans le champ de l’ISF.
Les arguments pour exclure les œuvres d’art de l’ISF : cela risquerait de faire fuir les collections hors de France.
Cela risquerait de limiter les politiques de mécénat et de constitution de collection.
Par ailleurs ça freinerait le dynamisme du marché de l’art.
Difficulté de contrôle et d’évaluation.
D’autres feront valoir que l’œuvre d’art est la manifestation de la capacité contributive d’une personne.
-              Manière de lutter contre la fraude fiscale, contre le blanchiment d’argent dans le marché de l’art.
q  Les droits de propriété intellectuelle. Un certain nombre d’activités donnent lieu à un monopole (marques, brevets, ainsi que les créations artistiques).
Il y a des droits pécuniaires, qui vont concerner la reproduction et la représentation de l’œuvre. Le régime fiscal de l’ISF est très avantageux. Les inventeurs sont exonérés du fait de leur invention. La valeur de l’invention n’est pas soumise à imposition.
Les auteurs, du fait de leur création, ne sont pas soumis à l’ISF. Il y a aussi le droit des artistes interprètes qui sont pris en compte.
Particularité : on distingue l’auteur des ayants-droits. Les ayants-droits ne sont pas concernés par l’exonération.

®Les exonérations partielles :
q  Certaines forêts, qui font l’objet d’une grande exonération.
q  Les groupements forestières : souvent aux trois quarts de la valeur et avec des conditions associées dans certains cas. Notamment des conditions d’exploitation. Renvoi au Code de l’environnement.

C - La liquidation de l’impôt
               
1 – L’évaluation de la fortune
q  Fortune brute
q  Abattements
On prendra en compte leurs valeurs vénales (renvoie aux règles du droit de succession), et certains bien font l’objet d’un abattement. P. ex. le bien qui fait objet de la résidence principale. Alors il y a un abattement de 30% sur la valeur de ce bien. Il est évalué alors à 700 000€. Autrefois il était de 20%. La loi TEPA a renforcé l’abattement. Dans la valeur vénale on peut parfois retirer certaines charges associées aux biens. Si la personne a contracté un emprunt elle va pouvoir déduire cette valeur du montant du capital qui reste dû. Autrement dit le capital restant dû et les intérêts échus non encore payés. Exemple des emprunts est le plus courant. On peut aussi déduire la taxe d’habitation et les impôts fonciers afférents à ce bien, qui permet de réduire encore un peu celui-ci.
2 – Le calcul de l’impôt
a - Les différentes tranches

                Toute une série de tranche avant 2011 en faisait un impôt progressif.

avant (barème  12 juin au 31 juillet 2011 )

après : il y a deux taux au lieu de 6.

FRACTION DE LA VALEUR NETTE TAXABLE du patrimoine
       TARIF
applicable (%)
N'excédant pas 800 000
0
Supérieure à 800 000 € et inférieure ou égale à 1 310 000 €
0, 55
Supérieure à 1 310 000 € et inférieure ou égale à 2 570 000 €
0, 75
Supérieure à 2 570 000 € et inférieure ou égale à 4 040 000 €
1
Supérieure à 4 040 000 € et inférieure ou égale à 7 710 000 €
1, 30
Supérieure à 7 710 000 € et inférieure ou égale à 16 790 000 €
1, 65
Supérieure à 16 790 000 €
1, 80
VALEUR NETTE TAXABLE DU PATRIMOINE
TARIF APPLICABLE
(en %)
Egale ou supérieure à 1 300 000 € et inférieure à 3 000 000 €
0,25
Egale ou supérieure à 3 000 000 €
0,50

                Ce nouveau système a été contesté.
èDC 28 déc. 2011, remise en cause de la progressivité de l’ISF. Le Conseil Constitutionnel va être très en deça dans la remise en cause de la progressivité de l’ISF.
                Notamment dans le considérant 19 on peut constater qu’il estime que le système n’a pas supprimé toute progressivité du barème de cet impôt. Mais s’il estime qu’il n’y a pas d’atteinte au principe d’égalité. Il dit qu’il n’a pas les mêmes pouvoirs que le parlement. Il dit qu’il ne peut pas atteindre par d’autres voies le résultat. Il ne faut pas que les modalités de la loi ne soient pas manifestement incompatibles avec l’objectif. On est dans un contrôle minimum.  Il estime qu’il n’y a pas de rupture caractérisée d’égalité dans le choix opéré.
ž  19. Considérant, d'une part, que le Conseil constitutionnel n'a pas un pouvoir général d'appréciation et de décision de même nature que celui du Parlement; qu'il ne saurait rechercher si les objectifs que s'est assignés le législateur auraient pu être atteints par d'autres voies, dès lors que les modalités retenues par la loi ne sont pas manifestement inappropriées à l'objectif visé ; qu'en réduisant le nombre de tranches et en abaissant les taux de l'impôt de solidarité sur la fortune, le législateur n'a commis aucune erreur manifeste d'appréciation ; qu'en allégeant ainsi la charge pesant globalement sur les contribuables, il n'a pas créé de rupture caractérisée de l'égalité entre eux ; qu'en tout état de cause, il n'a pas supprimé toute progressivité du barème de cet impôt ;

b - la prise en compte des charges de famille
                On est dans un système où il n’y a pas de quotient familial.il y a une petite réduction du montant de l’impôt du fait de la présence d’enfant. C’est dans une proportion moindre : c’est une réduction de 150 euros par personne à charge. Avec la réforme ça passe à 300 euros. Assez peu d’éléments donc.
Dans une QPC 2010-44 du 29 sept. 2010, le Conseil est saisi de la question de savoir si l’absence de quotient familial dans l’ISF porte atteinte à la prise en compte des capacités contributives.
                L’absence de quotient familial dans l’ISF, est-ce que ça porte atteinte finalement à la prise en compte des capacités contributives ? On retrouve les considérations de l’art. 13. Le rôle du foyer fiscal n’a pas la même incidence dans le régime de l’ISF que dans le régime de l’impôt sur le revenu.
                Dans le mécanisme de l’ISF il y a plusieurs manières de prendre en compte les capacités contributives. On ne peut pas déduire de l’article 13 cela.
c - Le plafonnement
Dans la réforme de 2011 on l’a supprimé. Au moment de la mise en place de l’ISF il n’y avait pas de plafonnement, qui consistait à limiter la charge fiscale. Il a été mis en place en 1988. Il permettait de comparer la charge fiscale de certains impôts, on prenait une assiette d’impôt dont l’ISF mais aussi la CSG et l’IR. Et on la comparait cette charge fiscale au revenu de la personne, là aussi il y avait une assiette de revenus pris en compte. Cela signifiait que le total de plusieurs impôts ne devait pas excéder un pourcentage des revenus de la pourcentage. Si on le dépassait, il y avait une limitation dans le l’ISF.
Avant la réforme, ça faisait l’objet d’un double calcul. Et le redevable devait retenir le système le plus favorable. Soit on prenait en compte 50% de la cotisation due dans le plafonnement soit on prenait 12 050 € si l’ISF se situait dans la limite supérieure de la 3ème tranche.
                Le contribuable devait calculer les deux systèmes de limitation du plafonnement. Aujourd’hui c’est une question historique. Ça illustre toute une série de mécanismes. Il y a le fait de limiter la charge fiscale mais aussi de limiter le plafonnement pour avoir quand même des recettes.

Cette question a été traitée dans une QPC du 11 fév. 2011 dans laquelle la Cour de cassation a transmis au Conseil Constitutionnel une requête : une personne qui estimait que le plafonnement du plafonnement de l’ISF portait atteinte au principe d’égalité de traitement. La requérante essayait de faire valoir qu’il y avait une atteinte au principe d’égalité devant les charges publiques mais aussi la violation du droit de propriété.
// au principe d’égalité devant les charges publiques : le Conseil Constitutionnel va rappeler que l’ISF est lié à la détention de biens (≠ liens avec l’existence de revenus) donc on peut imposer des biens non productifs de revenus.
ž  5. Considérant que l'impôt de solidarité sur la fortune ne figure pas au nombre des impositions sur le revenu ; qu'en instituant un tel impôt, le législateur a entendu frapper la capacité contributive que confère la détention d'un ensemble de biens et de droits ; que la prise en compte de cette capacité contributive n'implique pas que seuls les biens productifs de revenus entrent dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune ;
Ensuite il va analyser si le dispositif de plafonnement de l’ISF (la limitation de la réduction d’impôt résultant du plafonnement) porte au principe d’égalité.
                Le Conseil Constitutionnel va rappeler que les avantages tirés du plafonnement, dans le fait qu’on limite l’avantage fiscal résultant du plafonnement, le législateur a voulu limiter l’évasion fiscale pour que les personnes ne privilégient pas des biens non productifs de revenus.
                Finalité du législateur : limiter le plafonnement de l’ISF. Éviter que les contribuables ne privilégient les biens qui ne procurent aucun revenu.
                Le Conseil Constitutionnel juge que ce sont des critères rationnels et objectifs et que ce n’est pas une rupture manifeste d’égalité devant les charges publiques.
ž  qu'en limitant, par la disposition contestée, l'avantage tiré par les détenteurs des patrimoines les plus importants du plafonnement de cet impôt par rapport aux revenus du contribuable, le législateur a entendu faire obstacle à ce que ces contribuables n'aménagent leur situation en privilégiant la détention de biens qui ne procurent aucun revenu imposable ; qu'il a fondé son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec les facultés contributives de ces contribuables ; que cette appréciation n'entraîne pas de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques ; que, dès lors, le grief tiré de la méconnaissance de l'article 13 de la Déclaration de 1789 doit être écarté ;

Il n’y a plus de plafonnement aujourd’hui. On ne va plus calculer si c’est plus d’un certain pourcentage des revenus.

Le calcul de l’impôt
CF NOUVEAU DIAPO (8) – les pages bleues vers la fin.
La question du calcul de l’ISF. On a une première tranche de 1,3m€ jusqu’à 3m€, et ce qui suit. Ici on est dans l’une ou l’autre tranche. C’est l’ensemble de la valeur et non pas une fraction.
Article 885-u CGI.
Mais deux cas de lissage : on réduit le montant de l’ISF.
Le taux est de 0,25 et de 0,5.
Mais il faut pratiquer la réduction : 1500 euros pour les personnes dont le patrimoine net taxable est à 1,3 m€.
d - Le recouvrement
                Système de déclarations faite par les contribuables. Compétence du juge judiciaire. Possible qu’il y ait un délai de reprise de 6 ans (l’administration fiscale contrôle). Toutes les procédures engagées avant le 1er juin 2008 avaient un délai de reprise de 10 ans.
D – La question du caractère confiscatoire de l’ISF

                Affaire : Cass. Com. 25 janv. 2005, M. et Mme Imbert de Trémiolles. Ils contestaient l’ISF en disant que l’impôt avait un caractère confiscatoire. Obligation de vendre le bien pour payer l’impôt. On y ajoute des situations liées au boom immobilier qui peut placer les propriétaires à faible revenu à la situation où leur patrimoine est soudain soumis à l’ISF. Avec les mécanismes d’exonération on peut cependant en déduire un certain nombre.
                Ces époux contestaient le mécanisme de plafonnement de l’ISF. Le raisonnement était le suivant : il fallait revenir sur la décision du Conseil Constitutionnel qui concerne la relation entre le nu-propriétaire et l’usufruitier.
                Ils essaient de faire valoir une certaine interprétation de la décision du Conseil Constitutionnel en estimant qu’on doit limiter ‘l’assiette de l’ISF aux seuls biens qui produisent des revenus. La Cour de cassation va estimer qu’en lisant le mécanisme de plafonnement de l’ISF, il y a eu une stricte lecture de la règle par la CA.
                Autre argument concernant la violation du droit de propriété notamment au regard de la Conv. EDH. Ils font valoir que le dispositif de l’ISF porte atteinte au droit de propriété (relevant de l’art. 1er du protocole additionnel de la CEDH). Selon la CEDH il y aurait une violation du droit de propriété. La Cour de cassation va rejeter la requête et va estimer qu’il n’y a pas de caractère confiscatoire. La Cour de cassation se limite à la reprise de la jurisprudence de la Cour européenne. Elle souligne que quand le droit de propriété est violé, on prend en compte les exigences de l’IGet les impératifs de sauvegarde des droits fondamentaux de l’individu.
                Elle va ensuite apprécier s’il y a une atteinte au droit de propriété. Elle va répondre de manière négative en s’appuyant sur trois arguments :
-              système déclaré conforme par le Conseil Constitutionnel à la constitution
-              existence d’un système de plafonnement de l’ISF
-              existence de tranches d’imposition qui permettent de tenir compte des facultés contributives des individus.

Séance 18 – mercredi 11 avril 2012
La CEDH prend en compte le fait que les États disposent d’une marge de manœuvre dans leur politique fiscale, ce dont il faut tenir compte. Quand elle veut apprécier si l’ISF a un caractère confiscatoire, elle a repris les arguments de la CCass : le dispositif tel qu’il est organisé ne constitue pas une atteinte suffisante pour remettre en cause l’article 1er du Protocole n°1.è CEDH 4 janv. 2008, requête n°25834/05 et 27815/05.
                Il déclare la requête irrecevable. La question du caractère confiscatoire, on la revoit dans une décision toute autre.
èQPC, 11 fév. 2011, considérant 4. Le caractère confiscatoire justifie la limitation de l’imposition. Le Conseil souligne que il ne faut pas faire peser une charge excessive // capacités contributives des contribuables (fondement : art. 13 DDHC).
                Donc rejet de la requête.

Quelques éléments de réflexions


I. Diversité des impositions
On voit que les mécanismes d’imposition s’intéressent à différentes assiettes : du fait de la détention, du fait de la transmission ou du fait de l’existence de revenus.
Finalement une même assiette peut être imposée de manières différentes. Le patrimoine peut être imposé au titre des taxes foncières, au titre de l’ISF. Deux impôts différents sont possibles.

II. Progressivité de l’impôt
Plusieurs impôts obéissent en France à une logique progressive :
-              IR
-              Droits de successions et de donation
-              ISF : avant 2011, beaucoup, mais après la réforme, c’est une progressivité globale.

D’autres impôts échappent à la logique progressive. Ne pas oublier les limites de la progressivité (qui est un élément de réflexion).
                Vision d’ensemble ; une certaine forme de progressivité grâce à des mécanismes d’abattement qui permettent d’avoir des taux réels un peu progressifs.

III. Les techniques fiscales
Trois éléments sont à noter.
®Les techniques permettant un allégement de l’impôt
®La question des options fiscales
®Les frontières entre les catégories juridiques

A) Allègement de l’impôt
                Le mécanisme d’allègement démarre très tôt. Il y a déjà dans l’assiette fiscale un choix qui est opéré au niveau de l’assiette. Certains biens sont exonérés de l’ISF. Cela va diminuer d’autant la charge fiscale. Comme des revenus peuvent être exonérés de l’impôt. Certains types de rémunérations ne sont pas considérés comme entrant dans l’assiette de l’IR.
                Quand ils sont exonérés, il y a une forme d’allègement.
Autre logique : de déductibilité, qui permet de réduire la base de calcul.
Ensuite il y a le calcul de l’impôt où on peut encore réduire encore l’impôt.
               
                À partir du moment où on a des mécanismes aussi complexes, il faut une réglementation pointilleuse. Il y a aussi la question de la limitation des avantages fiscaux.

B) Options fiscales
On en a vu de trois types. À plusieurs moments le législateur laisse un choix fiscal au contribuable entre l’IR ou le prélèvement libératoire p. ex. pour certaines catégories de revenus.
                Dans la TVA on a vu qu’il y a un assujettissement sur option. Nécessairement il va falloir comparer les avantages et inconvénients des deux dispositifs. Quand on abordera la question de l’option fiscale, nécessairement on devra comparer les effets du point de vue des impôts mais aussi du point de vue des charges sociales.

C) Frontières
                On peut parfois hésiter sur la qualification juridique. Cela signifie qu’on va hésiter, le revenu relève-t-il des BIC ou libéralités ou des BNC ?
                Dans la qualification d’un bien on peut hésiter sur un assujettissement sur le patrimoine ou sur la dépense, il peut y avoir des difficultés. Pour savoir si un bien non durable ou dans une durée intermédiaire, est-ce qu’on le traite du point de vue de l’impôt sur le revenu ou sur le patrimoine ?

Partie 3. Les contrôles fiscaux et le contentieux


¢ L’approche par les pouvoirs de l’administration
On remarque le caractère exorbitant des pouvoirs de l’administration et l’encadrement de ce pouvoir. L’administration fiscale a de nombreux moyens d’investigations. Notamment l’accès à l’information pour mener à bien ses contrôles. Elle peut demander la communication des documents. Au besoin, cela pourra aller à une perquisition fiscale. Également : l’évaluation d’office, ou encore la taxation d’office de l’impôt. C’est au contribuable d’établir qu’on n’est plus dans ce cadre là.

¢ L’approche par la protection des contribuables ( du fait de la procédure)
®Mise en demeure obligatoire.
®Cas de régularisation au lieu de la sanction immédiate.
®Principe du contradictoire : les pièces doivent être soumises au débat, les deux parties doivent l’avoir.
®La motivation des actes.
®Rescrit fiscal : demande à l’administration d’une prise de position sur une situation de fait. Ce sont des éléments qui le protègent. Il a la possibilité de saisir le juge en cas de contestation. Les actes de l’administration fiscale peuvent faire l’objet d’un contentieux.
®Cas de médiation, existence de médiateur dans l’administration fiscale.

Puis il existe des instances intermédiaires, qui sont un moyen de pouvoir discuter sans aller jusque devant le juge :
                -              Commission départementale des impôts directs
                -              Comité consultatif pour la répression des abus de droit
               
¢ Un pouvoir de sanction.
Notamment en cas de mauvaise foi, de fraude. En même temps l’administration fiscale est également encadrée. Cet encadrement s’exprime de plusieurs manières.
Exemple : il faut une autorisation du juge pour faire une perquisition fiscale. Ce pouvoir ne s’exerce pas seul, car c’est une atteinte à la vie privée.
                L’administration doit respecter de nombreuses formalités. Celles-ci sont prescrites à peine de nullité. Cela signifie que l’administration fiscale qui omettrait de respecter celle-ci perdrait le cas s’il y a un vice qui pourrait tout faire tomber. L’administration ne peut pas revenir sur le délai de prescription (= droit de reprise).

                Dans les sanctions fiscales, il est évident qu’elles assurent l’effectivité du droit fiscale. Tous les contribuables doivent participer à la contribution commune. Ça peut être lier à des retards : de déclaration, de paiement. Mais elles ne vont pas avoir toujours la même finalité. Parfois il s’agit de prévenir le non-respect du droit fiscal, p. ex. on va prévoir une majoration des impôts en cas de retard ; parfois le juge va considérer que la sanction va compenser un préjudice pour l’administration fiscale. Et le retard peut aussi en être un. Parfois il s’agit de punir le contribuable en sanctionnant son comportement. La majoration tient compte du comportement. Il y a modulation entre mauvaise foi, activités occultes…
                Autre particularité : les sanctions sont parfois prononcées par l’administration fiscale, d’autres fois par le juge. Notamment des sanctions pénales (juge pénal) et sanctions fiscales (administration fiscale).
Le juge européen ajoute une catégorie : les sanctions fiscales à coloration pénale. Ce sont des sanctions prononcées par l’administration mais donnant des effets comparables au droit pénal.

Chapitre 1 – Les procédures de contrôle

Enjeu budgétaire :
            En terme de perte de recettes
®25M€             
♬     Récupération par le contrôle fiscal
Que récupère le contrôle fiscal chaque année ?
                En 2009, les droits rappelés sont de 7,6M€ et s’y ajoutent 2M au titre des pénalités (= sanctions fiscales).
On distingue les droits rappelés et les sanctions.

            Recouvrement
® En vrai 2,8M€ en 2009.
TVA : 37%
IS : 32%
                Le redressement est plutôt concentré sur les entreprises.
Référence : article de 2010, Revue Administratif, Les méthodes et les résultats du contrôle fiscal, Marianne Clorennec. Lexisnexis (site web). Chronique de droit administratif et droit public financier. p. 21
®Analyse du rapport de la Cour des comptes. Synthèse des remarques de la Cour des comptes. Deux types de critiques. Analyse de l’organisation des contrôles.
Aspects positifs : échange d’information. Aspect négatif : manque de coordination.
Sur le contenu du contrôle : la Cour observe que la priorité est donnée aux objectifs de rendements financiers. Elle va faire des contrôles la où elle va récupérer le plus d’argent. Aussi, tendance à favoriser les contrôles faciles. Conséquence qu’elle tire de ces pratiques : le « tissu fiscal » est contrôle de manière inégale (inégalité de traitement) entre les contribuables. Les agriculteurs sont p. ex. beaucoup moins contrôlés. De plus d’un département à l’autre il y a des variations importantes.
                La Cour suggère de délocaliser le contrôle des agents fiscaux. Enfin, dernière critique : elle souligne que la motivation des actes fiscaux n’est pas très claire, et notamment lorsqu’il y a des remises d’impôt, on trouve que la motivation n’est pas évidente. On est dans une approche discrétionnaire.

Section 1 – Les moyens d’investigation

§1 - Les moyens d'investigation classiques

I - Les demandes de renseignements, d'éclaircissement et de justification
èL10 LPF
                C’est un pouvoir informel. L’administration peut faire cette demande auprès du contribuable. Le C-contribuable n’est pas obligé de répondre.
è L16 LPF
                Dans cet article, c’est plus précis. La demande d’éclaircissement et d’orientation et plus orientée. Des hypothèses sont définies. Et il y a une hypothèse plus large prévue.
                Il permet de demander des justifications au sujet de sa situation et de ses charges de famille. Il prévoit des hypothèses où l’administration demande des justifications.
                Également : les charges retranchées du revenu net global. Mais ça peut être encore des charges qui ouvrent droit à une réduction d’impôt au titre de certains articles.
Cas plus général dans cet article : c’est celui où l’administration a réuni des éléments établissant que le contribuable a des revenus plus importants que ceux qui sont déclarés. L’administration doit être précise, et doit indiquer des délais de réponse.
                Contentieux // art. L16 LPF è CE 16 mai 1997, Niollon. ® La demande peut porter sur n’importe quel point de la déclaration fiscale, à condition que cela s’appuie sur la déclaration de l’intéressé. L’administration fiscale doit mentionner le délai de réponse, et sur quels points porte sa demande d’éclaircissement. (Rq : l’art. L16 – A prévoit que le délai de réponse doit être supérieur à deux mois).
                Si ø réponse ou réponse insuffisante ® l’administration fiscale peut demander des rectifications d’office (art. L69 LPF).
               
II - Le droit de communication
                Ce droit s’exerce auprès de personnes tierces. Dans ce cadre, l’administration fiscale a un pouvoir important pour obtenir ces renseignements. Si opposition de la part des personnes ®Amendes.
A – Le champ des communications
Quel est le champ de ce droit à communication ?
                è L81-1 et suivants, du LPF.
Ce droit permet aux agents de l’administration d’obtenir des documents.
Exemples :
èL85 LPF : Les contribuables doivent communiquer à l'administration, sur sa demande, les livres dont la tenue est rendue obligatoire par les articles L123-12 à L123-28 du Code de commerce ainsi que tous les livres et documents annexes, pièces de recettes et de dépenses.
A l'égard des sociétés, le droit de communication porte également sur les registres de transfert d'actions et d'obligationset sur les feuilles de présence aux assemblées générales.
èArt. L83          Ce droit peut s’exercer auprès des organismes publics. De sorte que l’administration fiscale va pouvoir demander à une collectivité territoriale, à une autre administration publique des documents que cet organisme détient, pour son activité de contrôle. Ça marche pour les EP et les entreprises contrôlées par l’État. Ø opposition possible du secret professionnel.

èCconst.27 sept. 2001 : les parlementaires ont fait valoir que le droit à communication prévu pour l’administration fiscale // les données conservées et traitées par les opérateurs de télécommunication électronique, dans la loi on avait un article qui permettait à l’administration fiscale d’avoir accès à ces données. Atteinte aux libertés publiques ?
Réponse : en l’espèce, le champ de communication était réduit, en effet il ne pouvait pas porter sur le contenu des correspondances échangées ou des communications.

èL92 LPF : // aux notaires et autres.
Doivent communiquer sur place à l'administration, sur sa demande, leurs registres et actes :
1° Les dépositaires des registres de l'état civilet toutes les autres personnes chargées des archives et dépôts de titres publics ;
2° Les notaires, huissiers de justice, secrétaires greffiers et autorités administratives pour les actes qu'ils rédigent ou reçoivent en dépôt, à l'exception des testaments et des autres actes de libéralités à cause de mort tant que leurs auteurs sont encore en vie.
B – La procédure de communication
                ® Pas de droit à avertissement de la part du contribuable.
                ® Sur place.
                ® Possibilité de faire des copies.
Dans cette procédure il peut y avoir des questions concernant l’incidence des procédures devant les juridictions.
Deux points intéressent la question de la procédure de communication :
-              L’incidence de la validité de la procédure au pénal.
                Ce qui est important : c’est que les pièces demandées aient été obtenues régulièrement. Si l’administration fiscale en exerçant son droit à communication a obtenu des documents, c’est le point le plus important. Ensuite si dans le cadre de la procédure pénale, ces pièces sont annulées au titre de cette procédure, ça n’aura pas d’incidences au titre du droit de la communication. Ça signifie que dans la communication des pièces, il y a des pièces qui peuvent être récupérées dans le cadre d’une perquisition fiscale. Si la perquisition est annulée, l’administration ne peut plus s’en servir. Sinon, peu importe que les pièces soient annulées.
                C’est comme si le JA avait deux approches : l’une dans le droit de communication. Si dans le cadre de la perquisition fiscale, les pièces saisies lors de la perquisition.

Séance 19 – mercredi 2 mai 2012
-              Le secret professionnel. En principe le droit de communication va se heurter au secret professionnel. Celui-ci est protégé par le droit pénal. Celui-ci va sanctionner la violation du secret professionnel.
                Les dispositions du Livre des procédures fiscales vont aménager le droit de communication. L’aménagement : tout d’abord on ne peut pas opposer à l’administration fiscale ce secret, plus particulièrement aux administrations publiques, les officiers publics…Simplement il va falloir aménager la communication.
                La communication doit éviter de conduire à communiquer l’identité des personnes à l’administration fiscale, notamment pour le secret médical.
Jurisprudence : CE 17 juin 1998, Shung. Un médecin exerçait la médecine illégale car il avait été radié. En effet, le médecin avait communiqué le nom des patients dans un rapport à l’administration fiscale. On trouve depuis ces dispositions codifiées : L13-O-A, LPF : pas de renseignement sur la nature des prestations fournies aux patients dans les communications.
                Dernière remarque : sur le droit de communication ≠ droit de vérification. Intérêt pratique de la distinction : l’administration n’est pas limitée dans la demande de communication. En revanche lorsqu’elle entame une procédure de vérification, elle doit respecter des délais entre les vérifications. L’administration peut être tentée de camoufler la vérification par une procédure de communication.
                Dans ce cas là, la jurisprudence a mis en place une distinction entre les deux procédures : elle repose sur la finalité des deux procédures. Dans le droit de communication, on veut obtenir des renseignements, au contraire dans la vérification on contrôle l’exactitude et la sincérité des déclarations.

§2 - Les moyens d'investigation spécifiques : l’exemple de la perquisition fiscale

Ça permet d’entrer chez un particulier pour faire un contrôle. Ça concerne très peu de monde. C’est très limité, ça concerne peu de monde. C’est une question très controversée, il y a eu beaucoup de décisions de justice sur cette question, en effet ça porte atteinte au domicile, à la vie privée.
                Pendant longtemps il n’y avait pas de disposition propre au droit fiscal. L’administration fiscale s’appuyait sur une ordonnance de 1945 qui permettait des perquisitions pour des infractions à la législation économique. Cette approche a été censurée par les juges (Cour de cassation et CE). Donc des textes ont été élaborés pour mettre en œuvre ce régime.
                Un projet de loi a été presque adopté fin 1983, mais il a été censuré par le Conseil Constitutionnel (DC, 29 déc. 1983). Fin de 1984, un autre projet est fait sans censure cette fois (DC 29 déc. 1984).
I - Le régime des perquisitions fiscales
èL16B LPF
                Cet article fixe le cadre des perquisitions : les conditions dans lesquelles on peut demander l’autorisation des perquisitions, comment l’autorité judiciaire autorise cette perquisition, et il va encadrer la procédure. On va suivre ces trois points : tout d’abord les conditions d’application. Ensuite nous examinerons l’intervention de l’autorité judiciaire, puis le déroulement de la procédure.
A) – Les conditions d’application
                L’administration doit disposer de présomptions comme quoi le contribuable se serait soustrait à l’établissement ou au paiement de l’impôt. Et puisqu’elle demande une perquisition, il faut qu’elle en ait besoin pour apporter des preuves de cette soustraction.
                L’article L16B fixe des hypothèses dans lesquelles il pourrait y avoir des présomptions de fraude. Ce serait, p. ex. si le contribuable à des achats ou à des ventes sans factures. On trouve aussi le fait de délivrer des factures qui ne se rapportent pas à des opérations réelles ou le fait d’omettre de passer des écritures. Ça, ça intéresse plutôt les entreprises. Le contribuable est soupçonné de fraude par rapport au droit fiscal.
                Ce texte dans les hypothèses qu’il cite, il a posé une question de droit qui était de savoir s’il était limitatif : les hypothèses de L16B sont-elles limitatives ?
Jurisprudence importante de Cass. 10 fév. 1998, Shung Lun Lyee,  Le requérant tente de montrer que l’administration ne pouvait pas faire de perquisition fiscale, parce que finalement son agissement ne relève pas du niveau d’aide de l’article L16 B mais relevait des articles 1741 et 1743 du CGI. Le requérant souligne l’impossibilité de la perquisition car elle n’est pas prévue par L16B pour ces deux articles, qui correspondent à des sanctions en cas de fraude fiscale qui sont punis d’amende.
                La Cour de cassation a considéré que ces articles qui n’étaient pas cités constituaient des hypothèses dans lesquelles on pouvait recourir à la perquisition fiscale. L’article L16 B, considère-t-elle, n’est pas limitatif.
B) – L’intervention de l’autorité judiciaire
                Elle montre une forme de garantie pour le contribuable. Puisque l’administration fiscale ne peut pas débarquer chez les particuliers ou d’une entreprise, elle a besoin d’une autorisation par le juge. Il y a eu par le passé, pour l’administration des douanes, il y avait la possibilité de perquisitionner sans passer par le juge, mais ça a fini par être censuré.

La saisine : à la demande de l’administration fiscale. Tous les agents n’ont pas ce pouvoir (= forme d’encadrement). La saisine est ouverte aux :
-              directeurs des services fiscaux
-              les agents qui ont le grade d’inspecteur+ qui sont habilités à effectuer les visites

Le juge contrôle :
-              le bien fondé de la demande de l’administration
-              dans la décision du juge : il indique les motifs de la visite

                Depuis 2008 (loi du 4 aout 2008), il existe une possibilité d’appel contre l’ordonnance du juge. Ça n’existait pas avant 2008, c’est lié à l’affaire Ramond, de la CJCE, qui a condamné le système français.
                Depuis 2008 il y a une possibilité de pourvoi en cassation de la décision du 1erprésident de la Cour d’appel.
               
                Lorsque la perquisition a été autorisée, l’administration fiscale va recueillir des preuves, des documents, dont elle va se servir pour procéder à un redressement. Et si l’ordonnance du juge autorisant la perquisition est annulée par le juge judiciaire ? Est-ce que l’administration fiscale peut se servir des documents saisis ? èSARL France Finibéton, avis du CE du 1er mars 1996 : les informations recueillies lors de la visite domiciliaire sont-elles utilisables malgré l’annulation de l’ordonnance ?
Avis : trois types d’informations.
-              L’annulation par la Cour de cassation de l’ordonnance a pour effet d’interdire à l’administration fiscale d’opposer au contribuable les informations qui ont été recueillies à cette occasion.
-              C’est la question de l’articulation entre la perquisition fiscale et d’autres moyens d’investigations, parce que dans les moyens d’investigation, l’administration aurait pu utilisé le droit de communication. Le droit fiscal estime que l’administration peut utiliser les documents qu’elle a obtenu par d’autres moyens que la visite domiciliaire.
-              On ne peut pas prendre en compte des documents comptables issus de la procédure annulée même si l’administration aurait pu se les communiquer autrement.
C) – Le déroulement de la procédure
1) – la visite
                Le juge qui a autorisé la visite peut se rendre sur les lieux. Il peut suspendre et arrêter la visite à tout moment. De plus un officier de la police judiciaire est présent, il assiste au déroulement de l’opération, informe le juge de ce déroulement, lui permettant de suspendre la perquisition. Il doit veiller au respect des droits de la défense et du secret professionnel.
                L’ordonnance est notifiée verbalement. En principe le contribuable n’est pas concerné. Au moment de l’arrivée il y a une notification verbale qui est faite. S’il n’y a pas de possibilité d’avoir l’occupant ou représentant des lieux, l’officier de police va chercher deux témoins en dehors de son champ d’autorité ou de l’administration fiscale, les témoins doivent être extérieurs. Dans le déroulement de cette procédure la visite va donner lieu à des constatations. Elle va permettre la saisie de documents. Elle doit être retracée dans un procès verbal.
2) – le procès-verbal
                il relate le déroulement des opérations. On va avoir les constatations qui sont faites par l’administration fiscale. Ça indique aussi les documents qui ont été saisis à l’occasion. Ça fait l’objet d’une copie pour le représentant des lieux. Si jamais la personne ne veut pas signer, c’est mentionné dans le procès verbal. Les pièces saisies doivent être restituées dans les six mois de la visite (il peut y avoir des exceptions).
                On envoie un avis de vérification. L’administration doit informer l’intéressé. C’est une procédure très peu utilisée. L’administration s’autolimite.
                La perquisition va servir de mode de preuve.
II – La jurisprudence de la CEDH
Parfois ça a condamné le système français, parfois ça l’a validé.
èart. 8 CEDH : droit au respect de la vie privée et familiale. Le texte protège la vie privée et familiale. On peut donc penser que ça interdit toute perquisition. Mais l’alinéa suivant va autoriser des ingérences justifiées dans la vie privée. En matière fiscale on a trois affaires qui se sont succédées.
                1èreaffaire en 1993 : l’affaire CEDH 23 fév. 1993, Funke, à propos de perquisitions fiscales faites par l’administration des douanes. Ces perquisions faites ont été jugées contraires à la CEDH, parce que le juge n’était pas intervenu pour autoriser la perquisition, donc les droits du contribuable n’étaient pas suffisamment protégés. Aucun mandat judiciaire n’intervenait. Le dispositif a été considéré comme portant atteinte à l’article 8. Ça a obligé la législation à être modifiée.
                Deuxième affaire du 8 janvier 2002, Keslassy c. France. Dans cette affaire la France n’a pas été condamnée. La CEDH a estimé que la perquisition était suffisamment encadrée car il fallait une ordonnance du juge pour procéder à la perquisition (= garanties suffisantes). L’absence de possibilité de contestation n’a pas été considérée comme un élément perturbant la position du juge de la CEDH.
                3èmeaffaire : CEDH, 21 fév. 2008, RAVON, dans laquelle la CEDH va censurer le dispositif français. Elle va estimer que la procédure n’apporte pas assez de garanties au contribuable. Et un des éléments les plus importants tient au fait que la procédure n’est pas contribuable, parce que certes c’est le juge qui décide (= garantie importante), mais le juge décide d’autoriser la perquisition en fonction des seuls documents fournis par l’administration (≠ contradictoire). Le fait que l’autorisation soit délivrée par le juge ne suffit pas. Ça entraine donc la loi de 2008 qui va créer des possibilités de contestations qui n’existaient pas avant.
                Il y a eu quand même une QPC : QPC 10 juil. 2010, un requérant a essayé de faire valoir qu’au fond, le dispositif prévu à l’article L16Bétait contraire à la constitution. Le Conseil Constitutionnel a dû trancher : l’article L16B est-il contraire à la constitution ? Il a considéré que la question avait déjà été tranchée, en faisant référence à une décision de 1984 sur le dispositif, alors qu’il été modifié plusieurs fois. Il a d’ailleurs considéré que la loi de 2008 a permis d’améliorer la situation des contribuables.
                On peut déjà observé que la QPC est un moyen de remise en cause.

Section 2 – Le droit de vérification

§1 - Les différents types de contrôle

I - L'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle (ESFP)
                Cette procédure est précisée à l’article L12 du LPF. Elle concerne l’impôt sur le revenu. Elle va concerner les résidents et non résidents français.
Elle a réuni des éléments permettant de soupçonner une fraude à l’IR. Lorsqu’elle engage cette procédure, finalement elle va essayer de contrôler la cohérence de différents éléments. Pour vérifier cela, elle va séparer les revenus tels qu’ils sont déclarés par le contribuable, de l’autre côté la situation patrimoniale de l’intéressé, la situation de trésorerie (dépenses supérieures aux recettes ? Revenus dissimulés ?), le train de vie du foyer fiscal. Comment il est arrivé à ces dépenses ? Parfois ça peut provenir de la vente d’un bien.
                Si explications insuffisantes, l’administration fiscale peut procéder à un redressement.
II - La vérification de comptabilité
                Elle concerne uniquement les contribuables (L13 LPF) qui sont astreints à présenter des documents comptables. Dans les locaux de l’entreprise. Parfois dans les petites entreprises, le comptable est externe, dans ce cas là ça se fait dans les locaux du comptable, à condition de respecter le contradictoire.
L62 LPF : possibilité de demander un rescrit pour anticiper et aussi pour régulariser de la part du contribuable à l’administration.

§2 - Les garanties du contribuable vérifié

                Dans les garanties qui feraient l’objet de vérification, on a quatre éléments assez différents.
I - L’avis de vérification
C’est un avis qu’on envoie au contribuable préalablement. Certaines mentions sont obligatoires.
-              Le droit de se faire assister
-              Les années soumises à vérification
-              La Charte du contribuable
                Certaines dispositions de cette charte peuvent être opposables à l’administration. De plus elle prévoit la possibilité d’un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur.  Elle prévoit également la nécessité d’un dialogue avant de recourir à certains articles, notamment le L16.
                Rq : Conditions de délais :
                                Entre la réception de l’avis de vérification et le début des vérifications. Généralement c’est 15 jours ; parfois ça a été moindre mais que le droit de la défense avait été respecté.
-              L’administration doit indiquer les origines des documents et la possibilité pour le contribuable de les demander. Sinon la procédure est viciée.          
II - Garanties tenant aux vérifications, à leur durée de la procédure
                Ces garanties sont liées à la durée de la procédure. Cette vérification ne peut pas durer des années. L’administration va disposer d’un temps limité. Pour l’examen de la situation fiscale (ECFP) elle a en principe un an pour procéder à ce contrôle. Plus si on découvre des activités occultes.
                L’administration fiscale ne peut pas procéder à plusieurs contrôles pour la même période et le même impôt.
III - Le droit de reprise
                Elle ne peut pas intervenir trop loin dans le temps.
A – Les différents délais de reprise
1 – Délai de droit commun
Ce droit est encadré dans des délais qui peuvent varier.
De droit commun : pas plus loin que la 6ème année suivant le fait générateur de l’impôt èL186 LPF
2 – Délais particuliers
Il y en a beaucoup, de trois ans pour l’IR, pour l’IS. èL169 LPF.
Si jamais l’administration fiscale découvre des activités occultes, ce n’est plus trois ans, mais dix ans.
B – Les dispositions communes aux différents délais de reprise
1 – Les prorogations
                On voit que l’administration fiscale peut proroger les délais dans des situations particulières. 1er cas de figure : les agissements frauduleux. Souvent, la prorogation est de deux ans.
Autre cas : celui de la vérification des exercices prescrits. Rappel : on peut reporter les déficits d’une année sur l’autre en droit des sociétés. Si c’est prescrit mais qu’il y a eu une erreur dans le report du déficit. Pas de possibilité de remettre en cause l’exercice prescrit. Mais elle peut rectifier les exercices prescrits sans reprendre sur l’année, mais la conséquence serait sur les exercices non prescrits. P. ex ; report d’un déficit d’1m alors qu’elle ne pouvait reporter que 500 000 € alors elle ne pourra imputer que 500 000 sur les nouveaux exercices non prescrits.  C’est un cas de prorogation indirecte.
2 – Les interruptions du délai
                Les délais sont interrompus notamment en cas de proposition de rectification. Autre cas : reconnaissance de la dette fiscale par le contribuable, p. ex. en cas de demande de délai.
3 – Les effets de l’expiration du délai de reprise
                C’est de dire que la prescription devient un obstacle à la mise en œuvre du droit d’imposition. DC Const. 3 juil. 1986où le Conseil Constitutionnel a censuré le fait que des délais de reprise soient différents selon les contribuables ®atteinte au principe de liberté de traitement.

Séance 20 – mercredi 9 mai 2012
IV - La théorie de l’emport
®Elle permet à l’administration d’emprunter des documents, qui appartiennent à l’entreprise. è CE 21 mai 1976, à condition d’une autorisation écrite du contribuable. Le vérificateur doit emporter un reçu.
                Si e contribuable n’a pas signé le reçu. Q : la procédure = viciée ?R : ce n’est pas en soi un motif d’annulation à partir du moment où il y a eu un débat oral et contradictoire. èCE 25 avril 2003.

§ 3 - Les procédures de rectifications

I. Une procédure de rectification contradictoire
A- La procédure générale
                C’est une procédure formalisée afin de permettre le respect des droits de la défense. Cela signifie entre autre
-              la notification de proposition de rectification.
-              Ça doit comporter certaines mention ®et ces mentions sont prescrites à peine de nullité de la procédure.
Cela veut dire que si l’administration fiscale ne respecte pas cette règle, toute la procédure tombe. Ces mentions concernent
                *             la faculté pour le contribuable de se faire assister d’un conseil (de son choix) pour discuter la proposition de rectification ou pour y répondre. Cette mention est prescrite à peine de nullité.
-              Ensuite la proposition de rectification doit être motivée de sorte àqu’elle permette au contribuable de bien comprendre tous les enjeux et
                *             donc de pouvoir accepter la proposition
                *             ou de faire des propositions sur la procédure de rectification.
èL57 LPF : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. En cas d'application des dispositions du II de l'article L. 47 A, l'administration précise au contribuable la nature des traitements effectués. Lorsque, pour rectifier le prix ou l'évaluation d'un fonds de commerce ou d'une clientèle, en application de l'article L. 17, l'administration se fonde sur la comparaison avec la cession d'autres biens, l'obligation de motivation en fait est remplie par l'indication : 1° Des dates des mutations considérées ; 2° De l'adresse des fonds ou lieux d'exercice des professions ; 3° De la nature des activités exercées ; 4° Et des prix de cession, chiffres d'affaires ou bénéfices, si ces informations sont soumises à une obligation de publicité ou, dans le cas contraire, des moyennes de ces données chiffrées concernant les entreprises pour lesquelles sont fournis les éléments mentionnés aux 1°, 2° et 3°. Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée.

Il existe des délais de réflexion : de 30 jours au contribuable pour pouvoir répondre (il peut y avoir prorogation).

Les effets de la procédure :
-              Le contribuable accepte la rectification de l’administration fiscale. Dans ce cas l’administration va mettre en recouvrement le contribuable, pour qu’il paie un supplément d’impôt, et des pénalités (sanctions fiscales), si elles s’appliquent en l’espèce.
-              Le contribuable n’est pas d’accord avec la proposition de rectification. Dans ce cas il peut porter son différend devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaire.
                Elle va rendre un avis, qui sera susceptible de peser sur la charge de la preuve. Cet avis ne lie pas l’administration.
                               L’avis de la commission départementale :
-              La comptabilité du contribuable est régulière ®La charge de la preuve pèse sur l’administration fiscale.
-              La comptabilité est irrégulière ®la charge de la preuve pèse sur le contribuable, si l’administration fiscale suit l’avis de la commission.
-              La comptabilité est inexistante ®La preuve pèse sur le contribuable, quel que soit l’avis rendu par la commission.
B - La procédure de régularisation spontanée
                è L62 LPF
Au cours d'une vérification de comptabilité et pour les impôts sur lesquels porte cette vérification, le contribuable peut régulariser les erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances dans les déclarations souscrites dans les délais, moyennant le paiement d'un intérêt de retard égal à 70 % de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du Code général des impôts.
Cette procédure de régularisation spontanée ne peut être appliquée que si :
1° Le contribuable en fait la demande avant toute proposition de rectification ;
2° La régularisation ne concerne pas une infraction exclusive de bonne foi ;
3° Le contribuable dépose une déclaration complémentaire dans les trente jours de sa demande et acquitte l'intégralité des suppléments de droits simples et des intérêts de retard au moment du dépôt de la déclaration, ou à la date limite de paiement portée sur l'avis d'imposition en cas de mise en recouvrement par voie de rôle.
                Elle concerne la vérification de la comptabilité. Dans cette hypothèse on imagine que l’administration fiscale procède à une vérification de comptabilité. Le contribuable a la possibilité de régulariser des erreurs ou des omissions qu’il aurait pu faire. Il doit en faire la demande. Ça doit être avant que l’administration fasse sa proposition de rectification.
                On doit être dans une situation où l’erreur est de bonne foi. Dans le cas contraire la régularisation ne sera pas possible. S’il est de bonne foi, les taux seront plus réduits, les pénalités moindres.



II. Les procédures d’imposition d’office
A - La taxation d’office et l’évaluation d’office
1 – Les caractéristiques de ces régimes
                                Les deux régimes se ressemblent. Les cas sont différents.
Taxation d’office è L66 et L69 LPF
Évaluation d’office èL73 et L 74 LPF.
                = une forme de sanction à l’égard de contribuables qui refusent de collaborer avec l’administration fiscale.
2 – Les hypothèses
à Taxation d’office : elle va intervenir envers des contribuables qui n’ont pas respecté certaines obligations fiscales, ou déposé la déclaration fiscale dans les délais.
1°            Soit c’est un retard.       Soit c’est l’absence de déclaration.
®ça vise tous les impôts déclaratifs (= il y a une déclaration fiscale).
2°            Défaut de réponse à une demande d’éclaircissement ou de justification du contribuable envers l’administration.
3°            Certaines personnes doivent désigner un représentant en France. Dans l’hypothèse où ils ne l’ont pas fait, on peut faire jouer la taxation d’office. è L72 LPF.

à Évaluation d’office : lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait de contribuable ou de tiers qui l’empêche. 1°            Ces dispositions jouent en cas d’empêchement de la mise en œuvre du contrôle.
2°            Absence de déclaration de bénéfices dans les délais pour les bénéfices industriels  et commerciaux et les BNC.
                Exemples :

Exemples + (opposition – oui)
Le fait de chercher systématiquement à éluder les entrevues avec le vérificateur et de produire les pièces comptables (è CE 7 avril 1991 n°325.292)
CE 30 déc. 2009 N°307-732 : on a une dirigeante qui est jamais là. Aucun accès aux pièces pour contrôler la TVA.

Exemple ancien où refus è CE 10 avril 1991 n°107.710
Þ     personne qui a changé d’activité (entrepreneur individuel => salarié – chauffeur); circonstances de l’espèce – il était sur la route, il était disponible samedi et dimanche, il a prévenu le vérificateur que sa comptabilité était chez ses parents.
Þ     Le CE a considéré que même s’il n’avait pas proposé de date, ce n’était pas suffisant pour dire qu’on était dans un cas d’opposition au contrôle fiscal.
Þ      CE 2005, le CE considère que l’entreprise n’a pas fait suivre le courrier, le vérificateur n’a pas eu accès à l’information, mais ça n’a pas été qualifié d’opposition.
3 – Les conditions de mise en œuvre des procédures
®Mise en demeure préalable.
®Sauf si le contribuable est récalcitrant, p. ex. s’il change souvent de locaux è L67 LPF.
®Le contribuable a 30 jours pour répondre.
                * Soit il répond : dans ce cas il ne peut pas y avoir de taxation d’office mais des majorations d’impôts et des sanctions fiscales.
                * Soit il ne répond pas et on va considérer qu’one st dans le système de la taxation d’office. Est assimilé à un défaut de réponse, une réponse très évasive.

Cf. Fiche de TD èBougheraa ( ?), le juge va admettre que les conditions de la taxation d’office sont réunies, et de l’autre qu’on n’est pas dedans ® appréciation subtile.

30 jours avant la mise en recouvrement :            L’administration doit adresser une proposition de rectification : elle précise comment elle a procédé, les éléments, les méthodes, les montants qui sont sujets à des rehaussements. Mais le contribuable ne peut pas discuter de l’évaluation telle qu’elle a été faite. Si elle ne respecte pas cette procédure, c’est un cas de nullité.

®Possibilité de saisir la commission départementale en cas de taxation d’office pour défaut de réponse, elle demande des éclaircissements ou des justifications sur la situation fiscale personnelle de l’intéressé.
                Il est possible d’échapper à la taxation d’office si régularisation de l’intéressé.

®détermination des bases imposables : l’administration est libre. Elle peut prendre en compte les signes extérieurs de richesse. Elle peut regarder les dépenses personnelles, les documents précédents.
                À partir du moment où elle taxe d’office, la charge de la preuve pèse sur le contribuable.
B - La taxation selon les signes extérieurs de richesse
                Ce dispositif entre dans un cadre plus restreint. On veut lutter contre des disproportions suspectes entre des déclarations et un train de vie qui ne correspond pas tout à fait. Quand on constate un écart important, il va falloir reconstituer ses véritables revenus. Le moyen est d’utiliser des indices où on va considérer que certains éléments sont des revenus.
Article 168 CGI : l’administration fiscale additionne la valeur de toute une série d’indices. On reconstitue la base.
               
La somme pouvait (= censure par le Cconst) de 50% si deux conditions étaient réunis : la somme forfaitaire était supérieure ou égale à deux fois une limite, cette limite était de 144 111 € (x 2) et qu’on avait utilisé plus de six éléments figurant dans le barème.
                Le Conseil Constitutionnel dans sa décision du 21 janv. 2011 a considéré que cette majoration forfaitaire portait atteinte au principe d’égalité devant les charges publiques. Il a estimé que les critères n’étaient ni objectifs ni rationnels. Cette disposition a été abrogée.

                Par contre, il y a un point qui mérite éclaircissement.
Il faut une disproportion marquée entre le train de vie du contribuable et ses revenus. Ça suppose que le train de vie excède d’au moins 1/3 le montant des revenus déclarés.
                Le contribuable peut depuis 1986 contester le système d’imposition : le principe d’imposition et du recours aux signes extérieurs de richesse. Il y a une réserve d’interprétation.
                Dans la décisions on a un considérant très important : le considérant 8 qui reprend le point 3 de l’article L168 LPF qui permet au contribuable de contester l’évaluation qui est faite. è3. Le contribuable peut apporter la preuve que ses revenus ou l'utilisation de son capital ou les emprunts qu'il a contractés lui ont permis d'assurer son train de vie.

Remarques sur la réserve d’interprétation :
8. Considérant, en troisième lieu, que le contribuable est autorisé, en application du 3 du même article, à « apporter la preuve que ses revenus ou l'utilisation de son capital ou les emprunts qu'il a contractés lui ont permis d'assurer son train de vie » ; qu'il peut ainsi contester l'évaluation forfaitaire faite par l'administration en apportant la preuve de la manière dont il a pu financer le train de vie ainsi évalué, sans qu'il soit nécessaire pour lui de prouver la manière dont il a financé chacun des éléments retenus pour cette évaluation
1er point – preuve globale du financement du train de vie
« preuve de la manière dont il a pu financer le train de vie ainsi évalué, sans qu'il soit nécessaire pour lui de prouver la manière dont il a financé chacun des éléments retenus pour cette évaluation »

que ces dispositions du 3 de l'article 168 ne sauraient toutefois, sans porter une atteinte disproportionnée au principe d'égalité devant les charges publiques, faire obstacle à ce que le contribuable soumis à la procédure de l'article 168 puisse être mis à même de prouver que le financement des éléments de patrimoine qu'il détient n'implique pas la possession des revenus définis forfaitairement ;
2ème point – prouver que le train de vie réel est inférieur au train de vie théorique
prouver que le financement des éléments de patrimoine qu'il détient n'implique pas la possession des revenus définis forfaitairement



 P. Ex. si qqn a une résidence principale on prend la valeur locative qu’on multiplie par 5. Ça fait le revenu théorique. Si le revenu théorique excède d’un tiers le revenu déclaré, il faut que ça soit inférieur à 75 000 euros. Le contribuable doit pouvoir prouver qu’il a des revenus inférieurs, car la valeur locative x 5 n’est pas pertinente.

Résidence ppale – valeur locative X par 5
        Exemple – valeur locative de 20.000 euros par an => 100.000 euros par an de revenu (revenu théorique)
Si le revenu théorique excède d’un tiers le revenu déclaré => taxation
Dans l’exemple revenu égal ou inférieur à 75.000 euros
Avec la réserve d’interprétation, il peut prouver que son train de vie réel est  s’élève à 40.000 euros et non 100.000 euros
Exemple – pptaire d’un appartement depuis de nombreuses années (20 ans)
Le Conseil constitutionnel estime que le contribuable soumis à l’article 168 du CGI a le droit de prouver que son train de vie réel est inférieur à son train de vie théorique.

§4 - La procédure de répression des abus de droit

I - La notion d’abus de droit en droit fiscal
A - La théorie de l’abus de droit
Définition abus de droit : c’est un acte fictif inspiré par aucun autre motif que celui d’éluder l’impôt ou atténuer les charges fiscales.
                Dans l’abus de droit on cherche à sanctionner une personne dont le comportement fiscal dépasse l’optimisation fiscale qui serait admise et arriverait à une situation dont la seule explication c’est le fait d’éluder l’impôt.
                Cette définition s’intéresse au motif de l’acte. On la retrouve dans la jurisprudence du CE et de la Cour de cassation.
Exemples : ®CE 10 juin 1981    ® Cass. 1988

Définition èL64 LPF
Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales
Discussion sur le champ de l’abus de droit :
CJCE HALIFAX, 2006 : approche moins rigoureuse que le CE dans l’appréciation de la finalité des mobiles. En effet pour la CJCE le but essentiel doit être d’éluder l’impôt, alors que dans la jurisprudence du CE, le but n’est pas seulement essentiel, il est exclusivement fiscal. ® approche plus restrictive de la finalité de l’abus de droit.
B - Le cadre d’intervention de la théorie de l’abus de droit en droit fiscal
1 - L’action de l’administration
                Cet organisme c’est le comité consultatif pour la répression des abus de droits. Cela signifie que celle-ci doit pouvoir restituer le véritable caractère de l’opération contestée. Cela signifie surtout que les actes du contribuable ne lui sont pas opposables.
                L’acte apparent (Ex : vente), si ça camoufle une donation sous forme de vente, l’administration fiscale va reconstituer les choses et appliquer les droits correspondants.
                Il y a l’autre cas : du prêt en salaire.

Sur le champ de la restitution : la théorie de l’abus de droit peut-elle concerner un aspect atypique qui n’est pas la nature de l’opération mais si on pouvait aussi considérer que le mode de paiement de l’impôt était constitutif de l’abus de droit.
                Affaire Société Jean Fin de 2006 : à propos de l’avoir fiscal. L’administration fiscale considérait que l’utilisation de l’avoir fiscal = abus de droit. Le CE a considéré que les modes de paiement ne pouvaient pas faire l’objet d’une procédure dans le champ de L64 LPF donc ne peuvent pas constituer un abus de droit. (ils peuvent être contestés sur le terrain de fraude à la loi).

Si le contribuable n’est pas d’accord avec l’administration fiscale, celle-ci doit expliquer les raisons pour lesquelles elle entend maintenir le redressement. Cela implique qu’elle justifie le maintien de ses positions.
                Dans l’utilisation de la théorie de l’abus de droit il y a un niveau d’intervention exigé pour avoir recours à celle-ci.
                Lorsqu’on est dans une situation telle, le litige peut être soumis à l’avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit.
2 - La possibilité de faire intervenir un avis d’un organisme extérieur – le comité consultatif pour la répression des abus de droit
                C’est la possibilité de faire intervenir un organisme externe. C’est une procédure récente créée en 1987. Ce comité consultatif (= comité de l’abus de droit) est composé de magistrats des plus hautes juridictions. ®CCass ®Conseiller du CE ®Membre de la Cour des comptes ®un prof de droit ® un notaire ® un expert comptable
Règles de déontologie pour éviter tout conflit d’intérêt .
Saisine : le contribuable ou l’administration.
                Ce comité consultatif va mener ses travaux pour vérifier l’existence de l’abus de droit. Procédure : écrite. Ø débats oraux.
À la fin : avis rendu, motivé.       Enjeu : sur le contenu de l’avis.                Si l’administration ne se conforme pas  à l’avis du comité, c’est à elle d’apporter la preuve du bien fondé du redressement. Elle devra prouver que les faits sont constitutifs d’un abus de droit.
                Si l’administration a suivi l’avis du comité, alors la preuve incombe au contribuable en cas de contentieux.

Exemple d’abus de droit : CAA Paris 2007, scté Eramet. ®L’administration fiscale a du prouver que la création de sociétés était purement fictive, qu’elle avait juste était créé pour bénéficier du régime fiscal des sociétés mères.
II - La prévention des abus de droit
L’un au regard de l’enjeu sur la doctrine fiscale,e t l’autre au regard des rescrits. Les abus de droit : deux aspects rattachés à la prévention.
A - Doctrine fiscale et abus de droit
                La doctrine fiscale joue un rôle original, car l’intéressé peut se servir de l’interprétation faite par l’administration fiscale, notamment en cas de changement de doctrine. Il y a eu une affaire où on s’est demandé si cette doctrine, favorable au contribuable, est-ce que celui-ci peut s’en servir en cas d’abus de droit ?
                Il y a eu une affaire : un arrêt CE  8 avril 1998, société de distribution de chaleur de Meudon et d’Orléans.
Q : // à propos d’une maladresse de rédaction dans une circulaire de l’administration fiscale, constitutive de la doctrine fiscale. Dans cette circulaire, le point litigieux portait sur l’utilisation de crédit d’impôt. L’administration avait fait une erreur grossière, évidente. Il était clair que les contribuables ne pouvaient pas ignorer l’erreur. L’administration a voulu dire qu’il y avait l’abus de droit dans cela.
CE : on ne peut pas faire jouer l’abus de droit dans le cas de la doctrine fiscale. La seule chose que l’administration peut faire c’est de contester la doctrine.

Séance 21 – mardi 15 mai 2012
B - Rescrit et abus de droit
                On a voulu donner une garantie au contribuable. C'est en 1987 dans l'art L 64 b on a voulu considéré qu'à partir du moment où le requérant peut solliciter l'administration pour demander si l'opération qu'il envisage est constitutif d'un abus de droit. Ce qui est intéressant c'est qu'il y a une procédure. Le contribuable doit faire la demande avant que l'opération intervienne. Dans cette procédure, il est important que le requérant doit apporter ts les éléments clairs et précis. L'administration peut soit faire une réponse explicite ou ne pas répondre. Le silence de l'administration dans un délai de 6 mois sera considéré comme une réponse explicite d'acceptation.

§5 - Les commissions départementales

= organes de recours qui interviennent en cas de contrôle fiscal.
                Il faut un désaccord entre le contribuable et l’administration fiscale. On peut saisir cet organe avant le contentieux. But : trouver un accord entre l’administration et le contribuable.
I - La composition
                Il faut une commission par département au minimum. La commission compétente : ratione loci, le département là où sont déposées les déclarations.
                La composition est variable. Suivant la catégorie socio-professionnelle du contribuable on va retrouver des représentants différents.
1°            Un magistrat de l’ordre administratif qui présidecet organe.
2°            Deux représentants de l’administrations.
3°            Trois représentants des contribuables, qui vont selon le  cas être désigné par des organismes différents.
                ® partie variable
Exemple : des contribuables désignés par des fédérations départementales des syndicats agricoles.
Si la discussion porte sur les bénéfices non commerciaux, ça serait les représentants de l’organisation ou de l’organisme professionnel intéressé.
II - Les missions
                Cet organe a un pouvoir relatif.
La commission va rendre un avis, qui ne lie pas l’administration : elle peut maintenir sa position. Mais elle peut suivre l’avis donné.
                L’administration essaie de trouver une solution consensuelle pour éviter d’aller au contentieux. Pour cela il y a deux éléments à préciser :
-              la saisine
-              les domaines de compétences (assez réduits)

                La saisine. Dans le cadre d’un contrôle fiscal. Elle l’est quand l’administration fiscale a adressé un redressement que le contribuable n’accepte pas. À ce moment là il peut saisir la commission.
                La compétence. Seulement pour certains domaines. èL591 LPF : cette commission peut ê saisi lorsque le désaccord porte sur certains domaines, il fixe son champ de compétence.

Quels désaccords ?
®Liste non exhaustive. Le montant du résultat (domaine industriel et commercial, des revenus comme les BIC (indus et comm), les BNC (non commerciaux), les BA (bénéfices agricoles), sur la valeur vénale des immeubles…
®Ce qui est exclu : les revenus fonciers, revenus des capitaux mobiliers, les traitements et salaires, certaines charges déductibles du revenu global…

                Elle s’attache aux questions de fait, et non pas aux questions d’interprétation du droit. Nuance : la frontière peu être floue. Elle peut se prononcer quand même sur des éléments qui seraient de la qualification de l’interprétation du droit dans trois domaines notamment : les actes anormaux de gestion / les amortissements et provisions / les charges déductibles des travaux immobiliers.
                Procédure : orale. Respect du contradictoire. Le président a une voix prépondérante. L’avis ne lie pas l’administration. Effet de la saisine de la commission: // charge de la preuve au contentieux. L’administration devra, quel que soit l’avis, supporter la charge de la preuve.

Section 3 – Les sanctions fiscales

Sanctions fiscales : prononcées par l’administration fiscale. Sanction pénale : prononcée par le juge répressif.
Un des enjeux : // au juge européen. Dans certains cas les sanctions fiscales vont être considérées comme des sanctions pénales, on les appelle les sanctions fiscales à coloration pénale.
                Les sanctions = moyen de faire respecter le droit fiscal, dissuasif. Puis ça manifeste une prérogative de puissance publique de l’administration.

§1 - Les sanctions fiscales

I – Les différentes sanctions
A - Exemples de sanctions
1 - Les majorations ou retards de production de déclaration

è CGI - article 1728
1. le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de :
a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ;
b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ;
c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte.
2. pour les déclarations prévues à l'article 800, la majoration de 10 % est applicable à partir du premier jour du septième mois suivant celui de l'expiration des délais de six mois et de vingt-quatre mois prévus respectivement aux articles 641 et 641 bis.
la majoration de 40 % s'applique lorsque cette déclaration n'a pas été déposée dans les quatre-vingt-dix jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé d'avoir, à la produire dans ce délai.
3. en cas de retard dans l'exécution de la formalité fusionnée prévue à l'article 647, il n'est pas tenu compte de la période comprise entre le dépôt de l'acte refusé et la nouvelle présentation à la formalité si celle-ci intervient dans le mois de la notification du refus.
4. lorsque la déclaration d'ensemble des revenus prévue à l'article 170 déposée hors délai comporte des éléments provenant d'une ou plusieurs déclarations de revenus catégoriels également déposées hors délai et que plusieurs majorations de taux différents sont encourues, ces dernières sont appliquées à l'impôt sur le revenu réparti proportionnellement aux revenus représentatifs de chaque infraction. toutefois, le taux de la majoration encourue au titre de la déclaration d'ensemble des revenus s'applique à la totalité de l'impôt lorsqu'il est supérieur à celui applicable au titre des autres déclarations.
sur les successions
i. les héritiers, légataires ou donataires, leurs tuteurs ou curateurs, sont tenus de souscrire une déclaration détaillée et de la signer sur une formule imprimée fournie gratuitement par l'administration.
(…)
                Cet article a été contesté devant le Conseil Constitutionnel è QPC 17 mars 2011. Q :  la majoration était prévue dans cet article 1728 violait-elle la constitution ?
                Argument des requérants : il y a violation de l’article 8 DDHC. ® Considérant que, selon la requérante, cet article instaure une sanction automatique qui porte atteinte aux principes de nécessité, de proportionnalité et d'individualisation des peines qui découlent de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789.
Réponse : le texte a déjà été déclaré conforme par le Conseil Constitutionnel ®ø changement de circonstances.
2 - Le défaut ou le retard de paiement
èart. 1791 CGI (qui renvoie à d’autres articles, notamment l’article 1727). Il prévoit un intérêt de retard de 0,04% par mois. L’administration fiscale est en droit de demander que la somme soit majorée.

èart. 1730 CGI. Il permet une majoration de 10% des impôts en cas de retard de paiement (conditions plus strictes, retard + long). Cette 2ème disposition a été contestée devant le Conseil Constitutionnel.
àdécision n° 2011-124 QPC du 29 avril 2011 Mme Catherine B. La requérante estime que ça porte atteinte à l’article 8 (individualisation des peines, nécessité, proportionnalité). Sauf que pour le Conseil Constitutionnel il ne s’agit pas d’une sanction pénale, relevant de l’art. 8. Elle compense le préjudice subi par l’État du fait du paiement tardif des impôts. ®rejet de la QPC.
3 - Les oppositions au contrôle fiscal
                Si une personne s’oppose au contrôle fiscal elle peut faire l’objet de sanctions.
Deux affaires ont admis que le contribuable s’était opposé au contrôle.
Ÿ 1erExemple de l’affaire de 1958 – entreprise de charpente et de menuiserie (art. 1769 CGI à l’époque).
                Les vérificateurs (inspecteurs des impôts) n’ont pas pu effectuer le contrôle car lorsqu’ils venaient, il y avait beaucoup de monde qui réclamait les livres, beaucoup de monde dans la pièce, et il y avait une potence dans la Cour et un cercueil. ® Ils ont été condamnés.
Ÿ 2èmeExemple : comptabilité emportée et détruite par l’épouse du contribuable le jour de la vérification pour qu’il n’y ait pas de preuve possible = forme d’opposition au contrôle fiscal.

Conséquences :
-              majoration de 100% des impôts éludés èart. 1732 CGI.
-              sanctions pénales è art. 1746 CGI
4 - les effets du comportements du contribuable
                Ce n’est pas spécifique à une disposition législative, pas de règle commune. Mais on a l’impression que le comportement du contribuable va jouer. Soit on va trouver une référence aux manœuvres frauduleuses ou manquement délibéré. Ex : majoration de 40% en cas de manquement délibéré, 80% en cas de manœuvre frauduleuses ou d’abus de droit.

Comment on le caractérise ?
-              La profession de l’intéressé, est-il professionnel, lequel ?
-              L’importance du manquement.
-              La nature de celui-ci.
Il y a peu de contentieux, mais les redressements sont fréquents.
Exemple : CAA de Nantes, 17 mars 2011, on avait considéré que c’était délibéré. Le juge a considéré que les requérants ne pouvaient pas ignorer que les sommes déposées à la banque ne pouvaient pas être inscrites dans le cadre de l’IR. Ces dépôts avaient excédés le double des revenus déclarés. 


Manœuvre frauduleuse : achats sans factures, ne comptabiliser qu’une partie des recettes. Souvent ça concerne des factures fictives, la falsification de pièces justificatives.

èDécision : n° 2010-103 QPC du 17 mars 2011 Société SERAS II [Majoration fiscale de 40 % pour mauvaise foi.]

Argument des requérants :
2. Considérant que, selon la société requérante, cet article en tant qu'il prévoit une majoration du montant des droits de 40 % en cas de mauvaise foi du contribuable porte atteinte aux principes de nécessité, de proportionnalité et d'individualisation des peines, qui découlent de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ;
Réponse du Conseil Constitutionnel :
1/ rappel cadre des sanctions : individualisation (art. 8 DDHC) ® on doit prendre en compte ce principe. Ça implique que la majoration des droits lorsqu’elle est une sanction ne puisse être appliquée que si l’administration l’a expressément constatée, dans un cas d’espèce particulier.

2/finalitéde la disposition : améliorer la prévention et renforcer la répression (= dualité de la mesure. ).

3/ Sanction directement liée à l’infraction.
Le Conseil Constitutionnel constate que le juge peut moduler la sanction. À partir de là il n’y aura pas de censure.
B - L’obligation de motivation des sanctions
                Elle doit indiquer les circonstances de fait et de droit qui sont à la base de la décision. Parfois l’administration rappelle la règle de droit mais ne l’applique pas au cas précis, elle peut oublier les circonstances de fait. Exemple : CAA de Marseille du 24 mars 2005, ça concernait une majoration de l’IS. Le requérant a invoqué l’article L80D du LPF, qui rappelle que les décisions doivent être motivées. Le juge va considérer que la décision n’est pas suffisamment motivée car il manque les faits.
C - La question du cumul des sanctions
1) Le cumul des sanctions fiscales
                Ø de difficultés à cumuler plusieurs sanctions. Simplement le CE peut limiter l’effet des sanctions fiscales dans certaines jurisprudences, notamment l’effet du cumul. Illustration : CE 22 avril 2005, Scté Limelight Boy’s.
                Le CE admet le cumul entre les articles 1728 et 1729 du CGI, mais considère que ça ne doit pas excéder 80% des droits correspondants. Démarche :prendre le plafond de la sanction la plus élevée. En effet il faut respecter une certaine proportionnalité des peines. Risque d’atteinte à l’art. 8 DDHC.
2) Le cumul entre une sanction fiscale et une sanction pénale
                On peut considérer dans l’ensemble que ce cumul est possible. Les mêmes faits peuvent être constitutifs à la fois d’une infraction fiscale et d’une infraction pénale. Ils font l’objet de poursuites distinctes. Justification : ces deux sanctions n’ont pas la même finalité, autrement dit l’administration fiscale aurait des sanctions d’un but différend que celui des sanctions pénales.
                On considère que l’adage non bis in idemne s’applique pas, parce qu’on n’est pas dans cette situation. Crim. èCrim. 20 juin 1996 Ponsettei + CE avis au contentieux, Jannet
II – L’applicabilité de la CEDH : les sanctions fiscales à coloration pénale
                On aménage l’opposition entre sanction fiscale et pénale. Problèmes de la Conv. EDH :
-              les sanctions fiscales relèvent-elles de la Conv. EDH (art. 6§1) ® A
-              Lorsqu’il y a une sanction fiscale, le juge dispose-t-il d’un pouvoir de modulation ? ® B
A - La jurisprudence de la cour sur les sanctions fiscales à coloration pénale
1 - Le texte
èart. 6§1 : toute personne a droit que sa cause soit entendue par un tribunal indépendant, // d’obligations civile ou au bien fondé d’une incrimination pénale.

Sanctions fiscales = litiges à caractère civil ? / = Accusations en matière pénale ?
Petit à petit la CEDH s’est intéressée au contentieux administratif puis au contentieux fiscal, alors qu’on ne pensait pas qu’elle serait compétente.
                La CEDH a développé sa propre interprétation, elle ne s’estime pas limitée à la qualification de droit interne. Le juge européen dégage une interprétation autonome qui transcende le découpage public / privé.

-              la question de la présomption d’innocence. CEDH L. et A. Suisse 1997 : le droit national prévoyait une amende pour fraude fiscale et la discussion qui portait sur le fait de savoir si les héritiers du contribuable étaient soumis à cette amende. En droit national ils l’étaient. La CEDH a considéré que le principe de présomption d’innocence fait que la responsabilité pénale ne survit pas à la mort de l’acte délictueux.
-              règle de non bis in idem
2 - L’assimilation aux accusations en matière pénale
è CEDH, 24 février 1994, Bendenoun : la CEDH assimile certaines sanctions fiscales a des sanctions à caractère pénal. ®sanction fiscale à coloration pénale.
                Pour déterminer cette coloration le juge européen a recours a la méthode du faisceau d’indices, c’est-à-dire qu’il va prendre en considération plusieurs éléments au vu desquels il fera une appréciation qui penchera vers une coloration pénale ou non.
Les conditions sont de trois ordres :

n 1ère condition – le public visé
      * il faut que la mesure concerne tous les citoyens en leur qualité de contribuable. Dans ce cas la mesure assortit un certain comportement d’une sanction.
      * La CEDH exclue la mesure si elle vise un groupe déterminé ayant un statut déterminé. Alors ça pourrait pas être une sanction à coloration pénale. Ø d’exemple de cela.

Séance 22 – mercredi 16 mai 2012

n 2ème condition  - La finalité de la mesure (2 composantes) :
      * but punitif ? ® caractère pénal
      * approche négative ® la sanction ne tend-t-elle pas à la réparation d’un préjudice pécuniaire ?
      * la sanction se fonde-t-elle sur une norme de caractère général dont le but est à la fois préventif et répressif

n 3ème condition - la sévérité de la sanction : la Cour n’admettra la qualification de « pénal » que si la sanction revêt une certaine importance.
Exemple de la jurisprudence Bendenoum : dedans l’article c’était qu’en cas d’inexactitude dans une déclaration il peut y avoir une majoration de l’impôt.
                La CEDH observe que la mesure concerne les contribuables (public visé : OK). La mesure ne tend pas à la réparation pécuniaire d’un préjudice, elle vise à prévenir la réintégration d’agissements contraires au droit fiscal. Ensuite elle considère que c’est une norme générale dont le but est à la fois préventif et répressif. Concernant la sévérité : la sanction revêt une certaine ampleur pour le contribuable. Cette logique, on en trouve une illustration dans un arrêt de 2003 : CEDH, 3 juin 2003, Morel c. France.
                La sanction n’a pas été considérée comme pénale, car elle a été considérée comme peu sévère, la sanction était peu élevée, c’était une majoration de 10% en termes de TVA.

                Ça a été repris par les juridictions nationales. On peut voir l’utilisation de cette jurisprudence européenne sur la jurisprudence interne en termes de modulation des sanctions.
                Il existe un avis intéressant : CE, Avis, Section, 31 mars 1995, Ministre c. SARL Méric où on voit le CE reprendre la même logique que dans la jurisprudence Bendenoum.
3 - La non assimilation des litiges fiscaux aux contestations portant sur les droits et obligations en matière civile
a – la position du juge européen
Le juge européen a refusé cette possibilité èCEDH 12/07/2001 Ferrazzini c. Italie, le juge estime que la matière fiscale faisait partie du noyau dur des prérogatives de puissance publique. Par conséquent le caractère public du rapport entre le contribuable et la collectivité restait prédominant. À ce titre on ne pouvait pas invoquer cette disposition.
b – les positions des juridictions nationales
                Difficulté : sur le plan interne. En effet, la Cour de cassation avait pris position dans un arrêt Com. 1996, Kloeckner, dans cette affaire la Cour de cassation avait estimé que les litiges fiscaux soulevaient des problèmes patrimoniaux. Elle admettait en conséquence qu’ils concernaient des droits et obligations en matière civile.

                Mais à la suite de la jurisprudence de la CEDH, dans un arrêt Cass. Com, 12 juillet 2004, Pelat  la Cour est revenu sur sa position. Elle le fait de mauvaise grâce, la Cour de cassation dit qu’elle suit l’arrêt de la CEDH même si elle admet l’existence d’effets patrimoniaux.
                Le CE n’a pas eu ces difficultés, dans un arrêt  CE, Avis, Section, 31 mars 1995, Ministre c. SARL Méric, en se posant sur l’article 6 // aux droits et obligations en matière civile.
B - La question du pouvoir de modulation du juge

                La CEDH dans une affaire qui concernait le permis à points avait dû apprécier s’il y avait une modulation possible de la sanction par le juge. Dans l’affaire Malige c. France, 23 sept. 1998 la CEDH avait estimé que le juge avait pleine juridiction lorsqu’il a le pouvoir de qualifier les fais et de juger l’ensemble des faits et du droit. Le fait qu’il ne puisse pas moduler la sanction ne fait pas partie de son pouvoir de pleine juridiction. Finalement ce n’est pas ≠ à la CEDH que le juge ne puisse pas moduler la sanction.

                Sur cette question (pas complètement tranchée, il y aura des évolutions), les positions internes sont variées.

®          Juridictions judiciaires
                La Cour de cassation estime que le juge doit pouvoir se prononcer sur le principe et le montant de l’amende. Sur le montant de l’amende il doit exister un pouvoir de modulation. La jurisprudence de 1997 Ferreira illustre cela è Cass com 29 avril 1997 Ferreira,

                Dans un autre arrêt, on voit // à l’art. 1840 quater du CHI on voit la position des juges : cet article n’est compatible avec le CEDH que si le juge saisi d’un recours ne peut pas se prononcer sur le montant et le principe de l’amende. Il appartient au tribunal d’apprécier la proportionnalité de la sanction // au comportement du contribuable.  Elle reconnaît donc une forme de modulation.  è Com., 11 janvier 2000, Mme Lucot, 97-20882
®          Juridictions administratives
                Il estime que le juge a un plein contrôle sur les faits et la qualification, mais s’agissant de la modulationil se range derrière le texte. Il dit que le texte comporte une échelle de sanctions, donc il n’y a pas besoin de reconnaître une modulation, puisqu’elle existe déjà.
                En revanche si le texte ne comporte qu’une seule sanction
Ÿ CE Avis 5 avril 1997 Houdmond,
Ÿ Avis du Conseil d'État 8 juillet 1998, Fattell : le juge rappelle qu’il y a un barème dans la sanction.

§2 - Les sanctions pénales

Elles sont prononcées par le juge pénal, et elle fait intervenir une commission.
La plupart des poursuites sont liées à des infractions de dissimulation (de revenus). Sur l’activité juridictionnelle : les juridictions répressives ont rendu en 2009 un peu plus de 1000 décisions, avec souvent des peines de prisons mais avec plus de 500 sursis.
                L’escroquerie fiscale : beaucoup moins de plaintes, environ 75 pour la même année.
L’action pénale est engagée d’une manière telle que l’engagement des poursuites est subordonnée a un avis par la commission des infractions fiscales, il faut un avis favorable.
I - La répression pénale de la fraude fiscale
Il y a plusieurs articles p. ex. l’article 1741 CGI qui concerne la fraude fiscale. Il prévoit des sanctions pénales.
Élément intentionnel : avoir conscience d’accomplir un acte illicite. Éléments matériels : dépassement des délais, dissimulation des sommes.
II - La procédure pénale
A - La commission des infractions fiscales
                La commission peut agir ou de ne pas agir. Elle peut avoir une comportement inégal entre les mêmes faits. Elle a un pouvoir de choix, on ne peut pas poursuivre sans ça.
                Il faut un avis favorable de la CIF, conforme, pour la poursuite.
La CIF est un organe qui est composé de membres du conseil d’État et de la Cour des comptes, elle apprécie la plainte de l’administration fiscale, elle va obtenir les observations écrites du contribuable puis elle va rendre un avis qui lie le sort du dossier, on ne peut pas contester son avis, il est considéré comme ne faisant pas grief.
B - L’indépendance des procédures administrative et pénale
                Difficultés sur l’indépendance entre ces deux procédures. Souvent il peut y avoir dans le cadre de poursuites fiscales au pénal des situations où il y a une procédure pénale en cours, pour autre chose on peut avoir une entreprise poursuivie pour abus de biens sociaux, et l’administration voit qu’il y a des escroqueries en matière fiscale.
                Souvent l’administration fiscale préfère séparer les procédures. Se pose toujours la question de savoir si la poursuite pénale a une incidence sur la procédure administrative. Principe : indépendance des procédure. Idée : le criminel tient le civil en l’état. Cela ne signifie pas que tous les éléments dans le cadre de la procédure pénale s’impose à la procédure civile, ça se limite à la contestation des faits.

Chapitre 2 – Le contentieux fiscal

Section 1 - Le partage de compétence entre les deux ordres de juridiction

§1 - Approche historique

Depuis la révolution les compétences sont réparties entre les deux juridictions. On a confié un certain nombre de contentieux aux tribunaux judiciaires.
Une loi de 1798 confiait aux tribunaux de districts le contentieux des droits d’enregistrement. Une loi de 1804 confiait le contentieux des attributions indirectes. Cela explique qu’une grande partie du contentieux relève des TGI.
                Pour les juridictions administratives il faut partir de 1800 et les conseils de préfecture, on leur a confié les impôts directs. Idée : dans l’impôt direct il y a souvent un rôle de l’acte administratif qui justifierait la compétence des juridictions administratives.
                 

§2 -  Situation actuelle

Ça aboutit à une situation de partages de compétences. è LPF art.199
Cet article répartit les contentieux entre les deux ordres de juridictions.

Juridictions judiciaires :
-              contentieux // droit d’enregistrement
-              droits de successions, mutations
-              ISF
-              les contributions « assimilées »

Juridictions administratives :
-              les impôts directs
-              la TVA
-              IS, IR, taxe d’habitation, taxe foncière
-              taxes assimilées

Contentieux // taxe de séjour CE hospice civil de Lyon, 2006 ( ?), il considère que cette taxe le contentieux relève des juridictions judiciaires.

Section 2 - Les différents contentieux

                On raisonne en fiscal de façon un peu différente. Ce contentieux, on peut dire qu’on devrait ajouter le contentieux constitutionnel dans le cadre du contrôle a priori. Les lois de finances qui modifient beaucoup la législation fiscale font l’objet de requêtes de la part des parlementaires.

§1 - Le contentieux de l’assiette

Caractéristiques : c’est le contentieux de l’imposition proprement dite. Le principe même de l’imposition est mis en cause ou alors le montant de l’impôt. Le contribuable demande souvent la décharge partiel ou total de l’impôt.

Pouvoirs du juge : c’est un contentieux de pleine juridiction. Le juge peut annuler le redressement mais il peut aussi réformer le redressement (réduire le redressement, fixer le montant de l’impôt et des pénalités dues).

Phase administrative : Ça nécessite la saisine préalable de l’administration fiscale. Quand le contribuable conteste que le contentieux porte sur l’assiette il doit saisir l’administration fiscale et saisir le juge compétent.
Phase juridictionnelle : suivant le type d’impôt ça sera le JJ ou le JA.

§2 - Le contentieux du recouvrement

Champ d’application : ce qui est mis en cause ce sont les procédures de recouvrement. On ne discute pas l’assiette de l’impôt, mais le recouvrement, notamment si on peut faire valoir des règles de prescription. Le texte distingue deux types de contestations (L281 LPF)

-              La contestation de l’obligation de payer : le juge de l’impôt sera compétent. (si c’est l’ISF ® JA p. ex.).
Soit on estime qu’on a déjà payé donc il y a prescription. Ça porte sur l’exigibilité de la somme.

-              La contestation de la régularité de l’acte : p. ex. on met en cause que l’acte est inopposable car l’auteur de l’acte était incompétent pour le faire ®compétence du JJ. Difficultés : ex, arrêt du TC, Chessa et Legass, on se demande si c’était un contentieux de la régularité de l’acte, le TC a tranché dans ce sens.
®Même procédure :
                Phase administrative : réclamation préalable
                Phase juridictionnelle : devant le JJ ou le JA.

§3 - Le contentieux de l’annulation

Contentieux des actes administratifs : demande l’annulation des actes administratifs, qui peuvent être
-              des actes règlementaires, des circulaires (Jurisprudence Duvignières)
-              des actes individuels, p. ex. dans le cadre d’une procédure d’imposition, on a des actes qui sont pris par l’administration et le requérant le conteste, p. ex. le refus d’accorder un agrément fiscal, lorsqu’une entreprise se voit refuser l’agrément elle saisit le JA.
-              Les actes détachables de la procédure d’imposition
Cas // à la TVA : dans la TVA il y a des cas d’assujettissement sur option. Il est arrivé que les services fiscaux la refusent.

§4 - Le contentieux de la responsabilité


Responsabilité du fait du fonctionnement de l’administration fiscale
C’est essentiellement de la responsabilité pour faute.

Évolution :
Pendant longtemps on était dans le régime de la faute lourde, qui impliquait que le requérant l’établisse.

Il y a eu une évolution : régime dual® suivant le contentieux, le juge va exiger une faute lourde ou une faute simple (CE 27/07/1990 Bourgeois)

Application: CE 29/12/1997 Commune d’Arcueil : le CE fait une ≠ entre faute simple et la faute lourde. Il considère que les erreurs de l’administration ne sont pas susceptibles d’engager la responsabilité de l’État que si faute lourde, que toutefois il en va ≠ lorsque l’appréciation de la situation du contribuable ne présente aucune difficulté particulière.

èCE sect. 21 mars 2011 Krupa, req. n°306.225 : vient d’abandonner le régime dual. Tout passe dans la faute simple. Ça permettra une meilleure indemnisation ? En réalité même si le CE a assouplit ça ne va pas forcément être à l’avantage du requérant.
Interprétation de l’arrêt :on encadre la responsabilité des services fiscaux. Aujourd’hui la discussion porte sur le lien de causalité entre le préjudice et la faute. L’encadrement résulte du fait qu’il y en a deux types : sur le préjudice, sur le rejet de responsabilité.

1°            Le préjudice qu’on va indemniser ne sera pas celui qui résulte du seul paiement de l’impôt. On ne peut prendre en compte que les conséquences matérielles des décisions qui ont été prises.
2°            Sur l’exclusion de responsabilité : il faut que le préjudice trouve sa faute directe et certaine dans la faute de l’administration, le CE exclue que ça soit le cas. De plus, il n’y aura pas responsabilité si l’administration aurait pris la même décision.

Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi ;
Considérant qu'une faute commise par l'administration lors de l'exécution d'opérations se rattachant aux procédures d'établissement et de recouvrement de l'impôt est de nature à engager la responsabilité de l'Etat à l'égard du contribuable ou de toute autre personne si elle leur a directement causé un préjudice ; qu'un tel préjudice, qui ne saurait résulter du seul paiement de l'impôt, peut être constitué des conséquences matérielles des décisions prises par l'administration et, le cas échéant, des troubles dans ses conditions d'existence dont le contribuable justifie ;
que le préjudice invoqué ne trouve pas sa cause directe et certaine dans la faute de l'administration si celle-ci établit soit qu'elle aurait pris la même décision d'imposition si elle avait respecté les formalités prescrites ou fait reposer son appréciation sur des éléments qu'elle avait omis de prendre en compte, soit qu'une autre base légale que celle initialement retenue justifie l'imposition ; qu'enfin l'administration peut invoquer le fait du contribuable ou, s'il n'est pas le contribuable, du demandeur d'indemnité comme cause d'atténuation ou d'exonération de sa responsabilité ;

Si l’essentiel du contentieux est devant le JA, mais il y a trois cas où le JJ va être compétent :
Þ     Opération d’assiette
Þ     Liens avec la procédure pénale
Þ     Lien avec le recouvrement forcé

§5 - La question prioritaire de constitutionnalité et le droit fiscal

¤ Mise en place de la QPC : il s’ajoute au contrôle a priori. On essaie de remette en Q des règles mal acceptées.
        Procédure : demande de QPC au juge de 1ère instance. Il transmet au CE. Double filtre en interne.
Quelques conditions de la QPC :
- Loi applicable au litige (p. ex. les lois de ratification de convention n’entrent pas dans ce cadre)
- Loi non déjà déclarée conforme à la Constitution
- Caractère sérieux de la question
- Violation des droits ou libertés garantis par la Constitution
- ø contrôle de conventionalité (jurisprudence jeux de hasards, de 2011)

Décisions relatives :
q  Évaluation des signes extérieurs de richesse (renvoi)
q  ISF (renvois)
q   Modulation des sanctions en matière fiscale (renvois)
QPC 4 mai 2012 // d’une majoration et de la transmission des amendes, d’un contribuable défunt, d’une société dissoute. Les requérants essayent de dire que les dispositions ≠ art. 8 DDHC. Le Conseil Constitutionnel a écarté la censure : cette majoration ≠ sanction car son objet : réparation du préjudice subi par l’État.

CONCLUSION

Remarque générale : les enjeux budgétaires du droit fiscal (ça tombera pas la dessus). c’est une thématique importante car elle permet de comprendre les interactions qui peuvent jouer. Il y a plusieurs formes d’interaction entre enjeux budgétaires et fiscalité.
Le Pouvoir fiscal
q  La modulation dans l’assujettissement à l’impôt : le parlement va décider du champ et de l’assujettissement à l’impôt. Si on détermine des règles particulières ça aura des conséquences financières. Ex : les réductions des tranches ont des conséquences.
q  Marge de manœuvre  dans l’exercice de ce pouvoir au niveau local : pour faire une politique.
            Taux d’imposition
            Possibilité d’accorder des exonérations temporaires (exemples des taxes foncières)
Au niveau local des exonérations sont possibles, temporaires, mais avec un encadrement très fort.

En terme de ressources : quatre thématiques possibles
q  Coût des politiques interventionnistes : on incite des comportements avec une carotte fiscale. Une remise en cause, il y a des choix qui seront difficiles. Ex : l’exonération des heures sup de la loi TEPA de 2007. Cette mesure a un coût très important, il est probable qu’elle sera supprimée, car l’effet budgétaire est important.
q  En terme de répartition de la charge fiscale (ménages, entreprises) 
q  Contrôle fiscal : il permet de récupérer de l’argent. Éléments qui concernent les majorations ou les pénalités.
q  On peut augmenter les impôts, mais il y a un terme d’acceptabilité (relèvement taux de TVA).

Réformes fiscales et liens entre les impôts : elles ne fonctionnent pas de manière autonomes. Souvent les questions entre impôts sont liées.
q  Réforme de 2011 : réforme ISF, abandon du bouclier fiscal et droits de successions
q  Réflexion TVA sociale et cotisations sociales : ça montre que c’est lié alors que d’un côté on a une logique d’impôt et de l’autre du financement de la sécurité sociale.
q  Si réforme des Cotisations Sociales : ça a nécessairement une incidence sur  l’impôt sur le revenu, puisqu’elles sont déductibles.

à Les choses sont liées.


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